導(dǎo)言：作為寫作愛(ài)好者，不可錯(cuò)過(guò)為您精心挑選的10篇會(huì)計(jì)法律論文，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

二、我國(guó)推行綠色會(huì)計(jì)受到的制約因素

（一）我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平

相比西方先進(jìn)國(guó)家，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)水平還比較低，綠色經(jīng)濟(jì)未能得到充分發(fā)展，但很多地方卻盲目照搬西方先進(jìn)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，而不顧本國(guó)國(guó)情，導(dǎo)致綠色會(huì)計(jì)在中國(guó)經(jīng)常出現(xiàn)“水土不服”的現(xiàn)象。中國(guó)的企業(yè)以中小企業(yè)居多，他們?cè)诩夹g(shù)和經(jīng)營(yíng)理念上比較落后，只追求利益，不顧對(duì)環(huán)境的污染，而且他們一般扮演者低廉的勞動(dòng)力的角色，利潤(rùn)低，也無(wú)力再為保護(hù)環(huán)境花錢。對(duì)中小企業(yè)來(lái)講，綠色會(huì)計(jì)對(duì)它們只是額外負(fù)擔(dān)，沒(méi)有直接好處，所以中小企業(yè)沒(méi)有發(fā)展綠色會(huì)計(jì)的動(dòng)力，對(duì)綠色會(huì)計(jì)沒(méi)興趣是必然的。即使是大企業(yè)，也多是喊喊口號(hào)，擺個(gè)樣子，很少真正做到。總而言之，追求利潤(rùn)是我國(guó)企業(yè)的唯一目標(biāo)，而“可持續(xù)發(fā)展”“、綠色經(jīng)濟(jì)”還只停留在試點(diǎn)的程度上。在我國(guó)現(xiàn)階段，發(fā)展經(jīng)濟(jì)和保護(hù)環(huán)境是比較矛盾的，很多時(shí)候二者無(wú)法兼顧，導(dǎo)致綠色會(huì)計(jì)發(fā)展十分困難。我國(guó)環(huán)境方面的法律不健全，由于利益沖突中央規(guī)定的法律法規(guī)和政策有時(shí)候得不到地方政府的執(zhí)行。比如，中央要求提高企業(yè)的準(zhǔn)入門檻，而地方為了本地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度和利益，不管是否會(huì)破壞環(huán)境，對(duì)外來(lái)企業(yè)照單全收。近年來(lái)，一些東部地區(qū)高污染高耗能的企業(yè)轉(zhuǎn)移到了西部地區(qū)，雖然確實(shí)帶動(dòng)了那些地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，但對(duì)其長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展是十分不利的。國(guó)家針對(duì)綠色會(huì)計(jì)制定的法律還很不完善、不清晰，使得企業(yè)有機(jī)可乘。

（二）會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作

綠色會(huì)計(jì)經(jīng)過(guò)多年的發(fā)展，取得了顯著的效果，但其理論與實(shí)物的結(jié)合還很不完善，實(shí)務(wù)操作主要由以下幾個(gè)主要難題：如何用貨幣計(jì)量各種環(huán)境成本與收益，缺乏準(zhǔn)確且可操作性強(qiáng)的的定量方法和指標(biāo)體系；如何把消耗的自然資源與破壞的生態(tài)環(huán)境，即環(huán)境成本，以一個(gè)合理的分配指標(biāo)，在各個(gè)單位、企業(yè)、部門之間分配；環(huán)境保護(hù)方面的法律法規(guī)和制度強(qiáng)制性不強(qiáng)，要求不清晰不明確，企業(yè)不會(huì)自動(dòng)的為保護(hù)環(huán)境而增加支出；綠色會(huì)計(jì)的核算對(duì)象和報(bào)告不規(guī)范、不統(tǒng)一，缺乏可比性。

（三）我國(guó)會(huì)計(jì)法制建設(shè)

我國(guó)的會(huì)計(jì)法規(guī)中涉及綠色會(huì)計(jì)的內(nèi)容很少。立法水平相對(duì)西方國(guó)家還比較低，執(zhí)法部門執(zhí)法不嚴(yán)，使得法律的效果大打折扣。我國(guó)對(duì)違反環(huán)境保護(hù)法律法規(guī)的企業(yè)處罰太輕，無(wú)法形成足夠的震懾力。從制度上來(lái)講，當(dāng)前我國(guó)沒(méi)有一套可操作性強(qiáng)的綠色會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。我國(guó)雖然已經(jīng)頒布了包括《環(huán)境保護(hù)法》等一系列專門保護(hù)環(huán)境的法律法規(guī)，但是比起西方發(fā)達(dá)國(guó)家來(lái)說(shuō)立法水平還比較低，而且在執(zhí)法過(guò)程中執(zhí)法部門時(shí)常表現(xiàn)出的執(zhí)法不嚴(yán)使得法律的效果大打折扣?，F(xiàn)在我國(guó)一些企業(yè)雖然已經(jīng)認(rèn)識(shí)到綠色會(huì)計(jì)的重要意義，也有向社會(huì)大眾披露環(huán)境信息的意愿，但我國(guó)目前還未有要求企業(yè)進(jìn)行環(huán)境信息披露的強(qiáng)制性規(guī)定，導(dǎo)致大部分企業(yè)不會(huì)主動(dòng)披露綠色會(huì)計(jì)信息，尤其是對(duì)本企業(yè)不利的綠色會(huì)計(jì)信息。

（四）會(huì)計(jì)人員素質(zhì)

綠色會(huì)計(jì)是一門新興的學(xué)科，不僅需要會(huì)計(jì)人員具備會(huì)計(jì)技能，掌握經(jīng)濟(jì)管理知識(shí)，更需要掌握大量與環(huán)境有關(guān)的知識(shí)，以及綠色會(huì)計(jì)的披露與核算方法。盡管從總體經(jīng)濟(jì)發(fā)展上來(lái)講我國(guó)已經(jīng)能算是一個(gè)強(qiáng)國(guó)，可是會(huì)計(jì)從業(yè)者的職業(yè)水準(zhǔn)和專業(yè)素養(yǎng)與經(jīng)濟(jì)的發(fā)展速度依然是不成比列的，擁有高學(xué)歷、高素質(zhì)的會(huì)計(jì)從業(yè)者的數(shù)量偏少。大部分會(huì)計(jì)從業(yè)者受的都是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)教育，他們會(huì)計(jì)知識(shí)的結(jié)構(gòu)嚴(yán)重失衡，知識(shí)更新的速度更是跟不上整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和變革。固然不同行業(yè)的會(huì)計(jì)之間是有所區(qū)別的，可是綠色會(huì)計(jì)是一個(gè)新興的會(huì)計(jì)分支，研究綠色會(huì)計(jì)的工作主要是由那些并不參與實(shí)踐的專家和學(xué)者來(lái)完成的，到目前為止還沒(méi)有研究出一套完善又系統(tǒng)的綠色會(huì)計(jì)理論來(lái)供廣大會(huì)計(jì)從業(yè)者們學(xué)習(xí)，更不要說(shuō)進(jìn)行綠色會(huì)計(jì)的專門培訓(xùn)，也沒(méi)有一系列健全的的法律法規(guī)可以供廣大會(huì)計(jì)從業(yè)者們遵守和參照，導(dǎo)致在中國(guó)企業(yè)中真正懂得綠色會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員很少，中小企業(yè)又比較抵制綠色會(huì)計(jì)，會(huì)計(jì)人員學(xué)習(xí)綠色會(huì)計(jì)的積極性不高，這些因素形成了在我國(guó)推行綠色會(huì)計(jì)的人才方面的障礙。

三、對(duì)我國(guó)發(fā)展綠色會(huì)計(jì)的建議

（一）政策扶助

作為一個(gè)跨世紀(jì)的大工程，綠色會(huì)計(jì)涉及范圍廣、內(nèi)容相對(duì)復(fù)雜，對(duì)我國(guó)社會(huì)和經(jīng)濟(jì)的健康和可持續(xù)發(fā)展具有重要意義。因此，必須要得到我國(guó)政府機(jī)關(guān)和社會(huì)大眾的高度重視，并大力加強(qiáng)全國(guó)人民的環(huán)境保護(hù)知識(shí)教育。其中包括加強(qiáng)學(xué)校的環(huán)境保護(hù)基本常識(shí)的教育，在小學(xué)和中學(xué)設(shè)置環(huán)境保護(hù)常識(shí)宣傳課，在大中專院校設(shè)置與綠色會(huì)計(jì)和綠色審計(jì)相關(guān)的專業(yè)課程。強(qiáng)烈建議在《全國(guó)環(huán)境初級(jí)教育行動(dòng)綱要》中加入落實(shí)綠色會(huì)計(jì)的宣傳、教育和培訓(xùn)的相關(guān)內(nèi)容，同時(shí)加快對(duì)企業(yè)中會(huì)計(jì)從業(yè)人員的綠色會(huì)計(jì)培訓(xùn)，盡快籌辦中國(guó)專門的綠色會(huì)計(jì)刊物，以加大對(duì)綠色會(huì)計(jì)的實(shí)施和宣傳力度。讓社會(huì)大眾充分意識(shí)到，在全力進(jìn)行經(jīng)濟(jì)建設(shè)的同時(shí)，還必須貫徹落實(shí)科學(xué)的發(fā)展觀，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)與社會(huì)、環(huán)境與人類的和諧發(fā)展。既不能以破壞環(huán)境為代價(jià)來(lái)一味的追求經(jīng)濟(jì)發(fā)展，也不能為了保護(hù)環(huán)境而完全不顧經(jīng)濟(jì)發(fā)展。采取一定的政策和措施,為我國(guó)綠色會(huì)計(jì)的建立和推行指明方向。綠色會(huì)計(jì)在進(jìn)行核算和計(jì)量時(shí),要嚴(yán)格遵守國(guó)家公布的有關(guān)環(huán)境保護(hù)方面的政策和法規(guī),以及與之相關(guān)的會(huì)計(jì)法規(guī)和準(zhǔn)則,謹(jǐn)慎處理企業(yè)同環(huán)境之間的關(guān)系。相關(guān)的政府行政管理機(jī)構(gòu)應(yīng)該對(duì)企業(yè)最低限度的環(huán)境資源信息披露做出明確的、強(qiáng)制性的規(guī)定,同時(shí)鼓勵(lì)企業(yè)自覺(jué)主動(dòng)的向社會(huì)大眾和政府相關(guān)部門或組織提供綠色會(huì)計(jì)信息。

（二）加強(qiáng)監(jiān)督

在會(huì)計(jì)法中明確加入綠色會(huì)計(jì)的計(jì)量與監(jiān)督，用法律的形式保證了綠色會(huì)計(jì)的作用和地位，這是保證它能夠得以貫徹落實(shí)的最強(qiáng)有效的方法。自然生態(tài)環(huán)境是我國(guó)社會(huì)大眾和國(guó)民經(jīng)濟(jì)賴以生存的的資源，無(wú)論是社會(huì)大眾還是企業(yè)、政府，都享有使用自然生態(tài)環(huán)境的權(quán)利和保護(hù)生態(tài)環(huán)境不被破壞的義務(wù)。只要法律條文中明確指出所有企業(yè)必須對(duì)本企業(yè)所損壞的那一部分生態(tài)環(huán)境承擔(dān)相應(yīng)的賠償責(zé)任，那么這種賠償就必然導(dǎo)致一部分經(jīng)濟(jì)利益會(huì)流出企業(yè)。這樣一來(lái)，所有企業(yè)的環(huán)境行為后果就自然而然的進(jìn)入了會(huì)計(jì)核算體系，就能通過(guò)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)地、公允地、合法地反映出企業(yè)所發(fā)生的一切環(huán)境事項(xiàng)。為此我國(guó)政府應(yīng)該抓緊完善會(huì)計(jì)和環(huán)境方面的法律法規(guī)，使得企業(yè)綠色會(huì)計(jì)的內(nèi)容納入會(huì)計(jì)法律中，為推行綠色會(huì)計(jì)創(chuàng)造最根本的法律保障，這是保證會(huì)計(jì)理論能夠付諸實(shí)踐的最強(qiáng)有力的手段。在推行綠色會(huì)計(jì)制度時(shí)，政府相關(guān)機(jī)構(gòu)一定要對(duì)企業(yè)最低限度的綠色會(huì)計(jì)信息披露做出強(qiáng)制、明確的規(guī)定，并執(zhí)行嚴(yán)格的獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰制度以激勵(lì)中小企業(yè)實(shí)施綠色會(huì)計(jì)的主動(dòng)性和自覺(jué)性。大力加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)方面的執(zhí)法力度，實(shí)現(xiàn)獎(jiǎng)懲分明，用對(duì)環(huán)境破壞的罰款所得來(lái)的資金，創(chuàng)建一個(gè)用于獎(jiǎng)勵(lì)那些舉報(bào)污染和破壞自然生態(tài)環(huán)境，還有在綠色會(huì)計(jì)的理論與實(shí)踐方面做出重要貢獻(xiàn)的人員的綠色會(huì)計(jì)基金。健全對(duì)企業(yè)應(yīng)負(fù)社會(huì)責(zé)任的考核機(jī)制,加大社會(huì)各階層對(duì)綠色會(huì)計(jì)的監(jiān)督。綠色會(huì)計(jì)所揭示的信息應(yīng)該充分的反映出企業(yè)對(duì)保護(hù)生態(tài)環(huán)境所負(fù)有的社會(huì)責(zé)任。對(duì)某一公司的全面評(píng)估應(yīng)該把公司創(chuàng)造的的社會(huì)效益與產(chǎn)生的社會(huì)成本相對(duì)比，以最終獲得的社會(huì)利潤(rùn)為標(biāo)準(zhǔn)，從整個(gè)社會(huì)的層面全方位地衡量公司業(yè)績(jī),最終達(dá)到保護(hù)社會(huì)自然資源和生態(tài)環(huán)境，并有利于我國(guó)政府對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控。除此之外還可以要求公司把綠色會(huì)計(jì)報(bào)告納入財(cái)務(wù)報(bào)告中，作為財(cái)務(wù)報(bào)告的一個(gè)組成部分在年終一起呈報(bào)，并且在網(wǎng)絡(luò)上公開(kāi)，使得公司的綠色會(huì)計(jì)報(bào)告更加透明，有利于方便社會(huì)大眾對(duì)公司在環(huán)境保護(hù)方面的行為的監(jiān)督與考核。

（三）健全制度

盡快建立我國(guó)的綠色會(huì)計(jì)制度，制定我國(guó)的綠色會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。建立和推廣綠色會(huì)計(jì)，并不僅僅是會(huì)計(jì)領(lǐng)域的問(wèn)題,還涉及到廣泛的社會(huì)問(wèn)題和復(fù)雜的環(huán)境問(wèn)題，因此要聯(lián)系我國(guó)具體國(guó)情來(lái)制定綠色會(huì)計(jì)的制度和準(zhǔn)則，建立并健全符合我國(guó)國(guó)情的會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。具體來(lái)說(shuō)，可以在會(huì)計(jì)要素中加入有關(guān)環(huán)境和資源的內(nèi)容，強(qiáng)制性的要求企業(yè)在財(cái)務(wù)報(bào)告中予以披露，最后由具有資質(zhì)的事務(wù)所對(duì)該報(bào)告進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)。這樣能在很大程度上避免公司只追求短期經(jīng)濟(jì)利益，并且還可以借此來(lái)規(guī)范相關(guān)的會(huì)計(jì)處理方法,幫助企業(yè)中的會(huì)計(jì)從業(yè)人員更快的理解和掌握綠色會(huì)計(jì)并能夠進(jìn)行實(shí)務(wù)操作。

（四）結(jié)合中國(guó)的具體國(guó)情

綠色會(huì)計(jì)的推行方式，要符合中國(guó)社會(huì)的具體國(guó)情。從相對(duì)準(zhǔn)確、簡(jiǎn)單明了和便于理解的綠色會(huì)計(jì)核算科目開(kāi)始，對(duì)不同地區(qū)、不同產(chǎn)業(yè)、不同產(chǎn)品，采用不同的核算標(biāo)準(zhǔn)。先在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算體系的基礎(chǔ)上探索性地推行綠色會(huì)計(jì)核算體系，取得一定的經(jīng)驗(yàn)后，再做進(jìn)一步的深入研究和推廣實(shí)施。近年來(lái)，我國(guó)開(kāi)展了綠色會(huì)計(jì)的委派制試點(diǎn)工作，并且繼續(xù)向縱深發(fā)展，試點(diǎn)范圍也在不斷擴(kuò)大。應(yīng)該抓住“委派制”這個(gè)機(jī)會(huì)，借此來(lái)推進(jìn)綠色會(huì)計(jì)在我國(guó)廣大中小企業(yè)中的發(fā)展，強(qiáng)化綠色會(huì)計(jì)的引導(dǎo)作用和監(jiān)督功能，避免會(huì)計(jì)信息失去其應(yīng)有的真實(shí)性和公允性。并且在此基礎(chǔ)上卓有成效地監(jiān)控企業(yè)的各種經(jīng)濟(jì)行為，使之能達(dá)到符合環(huán)境保護(hù)的標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)，嚴(yán)格負(fù)責(zé)地審核公司的收入和支出是否合理合法，再加上監(jiān)督中小企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的情況，這也從某種程度上增加了綠色會(huì)計(jì)在我國(guó)中小企業(yè)中推廣的可行性。

（五）加強(qiáng)教育

加大綠色會(huì)計(jì)的宣傳教育,大力提升會(huì)計(jì)從業(yè)人員在綠色會(huì)計(jì)方面的水平。當(dāng)下綠色會(huì)計(jì)在我國(guó)還屬于新鮮事物,社會(huì)大眾對(duì)綠色會(huì)計(jì)的各個(gè)方面還不太了解?？梢酝ㄟ^(guò)普及社會(huì)宣傳教育,使得綠色會(huì)計(jì)能夠逐漸被企業(yè)、市場(chǎng)和社會(huì)公眾接受,從而加速綠色會(huì)計(jì)在我國(guó)的普及和應(yīng)用。培養(yǎng)具備專業(yè)素養(yǎng)的綠色會(huì)計(jì)人才，綠色會(huì)計(jì)是由會(huì)計(jì)學(xué)、生態(tài)學(xué)、環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)、可持續(xù)發(fā)展學(xué)等多門學(xué)科相互融合相互交織相互滲透而形成的，不是普通的會(huì)計(jì)從業(yè)者能夠掌握和勝任的，要培養(yǎng)具有綠色會(huì)計(jì)專業(yè)素養(yǎng)的、具有全面扎實(shí)的環(huán)境基礎(chǔ)知識(shí)與專業(yè)知識(shí)、并且充分了解綠色會(huì)計(jì)基本理論與實(shí)踐方法以及與之相關(guān)的交叉學(xué)科知識(shí)的專業(yè)人才，從而使國(guó)家相關(guān)的環(huán)境政策能夠得到嚴(yán)格貫徹和落實(shí)，綠色會(huì)計(jì)的實(shí)踐工作才可能得以順利開(kāi)展。

篇2

1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行政責(zé)任。

《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第三十九條規(guī)定“會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反本法第二十條、第二十一條規(guī)定的，由省級(jí)以上人民政府財(cái)政部門給予警告，沒(méi)收違法所得，可以并處違法所得1倍以上5倍以下的罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，并可以由省級(jí)以上人民政府財(cái)政部門暫停其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)或者予以撤銷。注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反本法第二十條、第二十一條規(guī)定的，由省級(jí)以上人民政府財(cái)政部門給予警告，情節(jié)嚴(yán)重的，可以由省級(jí)以上人民政府財(cái)政部門暫停其執(zhí)行業(yè)務(wù)或者吊銷注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書(shū)”?！豆痉ā返诙僖皇艞l規(guī)定“承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資或者驗(yàn)證的機(jī)構(gòu)提供虛假證明文件的，沒(méi)收違法所得，處以違法所得1倍以上5倍以下的罰款，并可由有關(guān)主管部門依法責(zé)令該機(jī)構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人員的資格證書(shū)。承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資或者驗(yàn)證的機(jī)構(gòu)因過(guò)失提供有重大遺漏的報(bào)告，責(zé)令改正，情節(jié)較重的，處以所得收入1倍以上3倍以下的罰款，并可由有關(guān)部門依法責(zé)令該機(jī)構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人的資格證書(shū)”?！蹲C券法》第一百八十二條規(guī)定“為股票的發(fā)行或上市出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告或法律意見(jiàn)書(shū)等文件的專業(yè)機(jī)構(gòu)和人員，違反本法第三十九規(guī)定買賣股票的，責(zé)令依法處理非法獲得股票，沒(méi)收違法所得，并處以所買賣的股票等值以下的罰款”?！蹲C券法》第一百八十九條規(guī)定：“社會(huì)中介機(jī)構(gòu)及其從業(yè)人員在證券交易活動(dòng)中作出虛假陳述或信息誤導(dǎo)的，責(zé)令改正，處以3萬(wàn)元以上20萬(wàn)下的罰款。”《證券法》第二百零二條的規(guī)定“為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動(dòng)出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告或者法律意見(jiàn)書(shū)等文件的專業(yè)機(jī)構(gòu)，就其所應(yīng)負(fù)責(zé)的內(nèi)容弄虛作假的，沒(méi)收違法所得，并處以違法所得1倍以上5倍以下的罰款，并由有關(guān)部門責(zé)令該機(jī)構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人員的資格證證書(shū)”《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》規(guī)定“會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的文件有虛假、嚴(yán)重誤導(dǎo)性內(nèi)容或者有重大遺漏的，根據(jù)不同情況，單處或者并處警告、沒(méi)收非法所得、罰款；情節(jié)嚴(yán)重的的，暫停其從事證券業(yè)務(wù)或者撤銷其從事證券業(yè)務(wù)許可。對(duì)負(fù)有直接責(zé)任的注冊(cè)會(huì)計(jì)師給予警告或者處以3萬(wàn)元以上30萬(wàn)元下的罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，撤銷其從事證券業(yè)務(wù)的資格”。

2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事責(zé)任

《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第四十二條的規(guī)定“會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任”?！蹲C券法》第二百零二條的規(guī)定“為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動(dòng)出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告或者法律意見(jiàn)書(shū)等文件的專業(yè)機(jī)構(gòu)，就其所應(yīng)負(fù)責(zé)的內(nèi)容弄虛作假的……造成損失的，承擔(dān)連帶賠償責(zé)任”。為了明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事賠償責(zé)任，最高人民法院下達(dá)了四個(gè)司法解釋，即法函[1996]56號(hào)、法釋[1997]10號(hào)、法釋[1998]13號(hào)和最近出臺(tái)的《最高人民法院關(guān)于受理證券市場(chǎng)因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問(wèn)題的通知》。前三個(gè)司法解釋文件是針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師驗(yàn)資賠償責(zé)任而下達(dá)的，對(duì)如何確定會(huì)計(jì)師事務(wù)所的賠償金額進(jìn)行了說(shuō)明，這三個(gè)文件是針對(duì)所有注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的。而《最高人民法院關(guān)于受理證券市場(chǎng)因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問(wèn)題的通知》是對(duì)《證券法》中上市公司虛假陳述責(zé)任承擔(dān)規(guī)定的落實(shí)，但規(guī)定了對(duì)虛假陳述民事賠償案件被告人的虛假陳述行為，須經(jīng)中國(guó)證監(jiān)會(huì)及其派出機(jī)構(gòu)調(diào)查并作出生效處罰決定后，法院方依法受理。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事責(zé)任必然受到這個(gè)司法解釋的約束。

3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的刑事責(zé)任。

《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第三十九條，《公司法》第二百一十九條，《證券法》第一百八十九條和二百零二條都規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違法行為如構(gòu)成犯罪的，都要依法追究刑事責(zé)任。《刑法》第二百二十九條規(guī)定：“承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資、驗(yàn)證、會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律服務(wù)等職責(zé)的中介組織的人員故意提供虛假證明文件，情節(jié)嚴(yán)重的，處5年以下有期徒刑或者拘投，并處罰金；前款規(guī)定人員如索取他人財(cái)物或者非法收受他人財(cái)物的，犯前款罪的，處5年以上10年以下有期徒刑，并處罰金；第一款人員如果嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，出具的證明文件有重大失實(shí)的，造成嚴(yán)重后果的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處罰金”。

2001年4月《最高人民檢察院公安部關(guān)于經(jīng)濟(jì)犯罪案件追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定》中，對(duì)《刑法》第二百二十九條第一款和第二款中介組織人員提供虛假證明文件案規(guī)定了追訴標(biāo)準(zhǔn)，即中介組織的人員故意提供虛假證明文件涉嫌如下情形之一的，應(yīng)予追訴：（1）給國(guó)家、公眾或者其他投資者造成的直接經(jīng)濟(jì)損失數(shù)額在伍拾萬(wàn)元以上的；（2）雖未達(dá)到上述數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，但因提供虛假證明文件，受過(guò)行政處罰兩次以上，又提供虛假證明文件的；（3）造成惡劣影響的。同時(shí)該案件追訴標(biāo)準(zhǔn)對(duì)《刑法》第二百二十九條第三款中介機(jī)構(gòu)出具證明文件重大失實(shí)案也規(guī)定了追訴標(biāo)準(zhǔn)，即中介組織的人員嚴(yán)重不負(fù)責(zé)，出具的證明文件有重大失實(shí)的，涉嫌下列情形之一的，應(yīng)予追訴：（1）給國(guó)家、公眾或者其他投資者造成的直接經(jīng)濟(jì)損失數(shù)額在一百萬(wàn)元以上的；（2）造成惡劣影響的。這些法律條款具體規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違法行為到了什么程度將被追訴刑事責(zé)任。

二。目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任存在的問(wèn)題

從注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的三種法律責(zé)任的法律條款，我們可以看出目前對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任的規(guī)定有如下問(wèn)題：

1.不同法律規(guī)定之間存在矛盾。

《證券法》和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》強(qiáng)調(diào)的工作程序與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的因果關(guān)系，然而《公司法》、《刑法》以及《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等法律中強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作結(jié)果與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的聯(lián)系。按《證券法》與《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定要求，只要注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作程序符合有關(guān)專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求，即使其工作結(jié)果地與實(shí)際情況不一致，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也不一定要承擔(dān)法律責(zé)任。其他法律則是按工作的實(shí)際結(jié)果與實(shí)際情況來(lái)判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否要承擔(dān)法律責(zé)任。這些法律的不同規(guī)定，而相關(guān)的司法解釋又不一致，使實(shí)際司法判決不一。因此協(xié)調(diào)各法之間的矛盾是目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)較為重要的問(wèn)題。

2.最高人民法院《關(guān)于受理證券市場(chǎng)因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問(wèn)題的通知》的疑問(wèn)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第四十二條的規(guī)定“會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任”。《證券法》第二百零二條的規(guī)定“為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動(dòng)出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告或者法律意見(jiàn)書(shū)等文件的專業(yè)機(jī)構(gòu)，就其所應(yīng)負(fù)責(zé)的內(nèi)容弄虛作假的……造成損失的，承擔(dān)連帶賠償責(zé)任”。這些法律都明確闡明了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事賠償責(zé)任。但是最高人民法院卻一紙通知，將由最高立法機(jī)關(guān)所制定的法律的執(zhí)行范圍壓縮，而且還設(shè)置了前提條例。法院不僅不履行應(yīng)盡的法律義務(wù)，還將皮球踢給證監(jiān)會(huì)，以證監(jiān)會(huì)及其派出機(jī)構(gòu)作出的處罰決定方依據(jù)方可提起民事訴訟。這個(gè)規(guī)定不僅對(duì)證券市場(chǎng)的欺詐案件判決不利，也不利于對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管。

3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任的認(rèn)定問(wèn)題。

《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》明確規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅就自身的“重大過(guò)失”和“故意”行為對(duì)第三者承擔(dān)法律責(zé)任，《刑法》中也明確提出了注冊(cè)會(huì)計(jì)師要為“故意”和“重大過(guò)失”承擔(dān)刑事責(zé)任。但是目前卻無(wú)如何區(qū)分“普通過(guò)失”和“重大過(guò)失”和“故意”等的專業(yè)判斷標(biāo)準(zhǔn)。

另外《最高人民檢察院公安部關(guān)于經(jīng)濟(jì)犯罪案件追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定》中對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的刑事責(zé)任追訴規(guī)定僅有損失數(shù)額的絕對(duì)數(shù)：故意提供虛假證明文件給國(guó)家、公眾或者其他投資者造成的直接經(jīng)濟(jì)損失數(shù)額在伍拾萬(wàn)元以上的；重大失實(shí)的，造成的直接經(jīng)濟(jì)損失數(shù)額在一百萬(wàn)元以上的，都應(yīng)被追訴。這些規(guī)定沒(méi)有損失的相對(duì)百分?jǐn)?shù)，這就沒(méi)有考慮到相同的損失數(shù)額在不同的經(jīng)營(yíng)規(guī)模的公司中所占的重要性是不同的，這不利于在刑事判決中保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的權(quán)益。

4.《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的法律地位問(wèn)題。

《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》是根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)法》的規(guī)定，由財(cái)政部批準(zhǔn)實(shí)施的，應(yīng)屬于部門規(guī)章。《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》應(yīng)該是目前判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過(guò)程中是否有違規(guī)或過(guò)失的唯一技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。另外根據(jù)國(guó)外對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的保護(hù)經(jīng)驗(yàn)，《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》闡述了會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任、合理保證等概念，對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師有一定的保護(hù)作用。但是在實(shí)際中法官很少將《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》作為判決依據(jù)，一方面是由于法官們不了解《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》，另一方面是由于《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》畢竟是部門規(guī)章委等級(jí)的，不能同《刑法》、《證券法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》相提并論。

5.虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的認(rèn)定問(wèn)題。

雖然法律規(guī)定了對(duì)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的處罰，但是目前沒(méi)有哪部法律規(guī)定了什么是虛假的財(cái)務(wù)報(bào)告。因?yàn)闀?huì)計(jì)行業(yè)內(nèi)外對(duì)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的認(rèn)識(shí)是不同的。會(huì)計(jì)行業(yè)外的人士認(rèn)為只要財(cái)務(wù)報(bào)告與事實(shí)及結(jié)果不符，就是虛假的財(cái)務(wù)報(bào)告。會(huì)計(jì)行業(yè)人員認(rèn)為，只要按會(huì)計(jì)核算規(guī)定進(jìn)行了會(huì)計(jì)處理，得出的財(cái)務(wù)報(bào)告就不應(yīng)認(rèn)定為虛假財(cái)務(wù)報(bào)告。即使這個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告與事實(shí)、結(jié)果不符，因?yàn)槠髽I(yè)中出現(xiàn)的許多舞弊，并不是會(huì)計(jì)人員及注冊(cè)會(huì)計(jì)師所能發(fā)現(xiàn)的。因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能對(duì)所有的虛假財(cái)務(wù)報(bào)告負(fù)責(zé)，應(yīng)明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)負(fù)責(zé)的虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

三。相應(yīng)的解決思路

為了更有效規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)行為，保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和審計(jì)報(bào)告使用者的權(quán)益，同時(shí)也為了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，應(yīng)采取如下措施：

1.完善我國(guó)目前現(xiàn)有的法律規(guī)定

（1）協(xié)調(diào)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》、《刑法》等法律規(guī)定對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的不同規(guī)定，盡量使之趨同。

（2）為使注冊(cè)會(huì)計(jì)師合理承擔(dān)刑事責(zé)任，應(yīng)建議最高檢察院和公安部修改《最高人民檢察院公安部關(guān)于經(jīng)濟(jì)犯罪案件追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定》，在損失絕對(duì)數(shù)額的基礎(chǔ)上增加相對(duì)比例數(shù)，損失的相對(duì)比例數(shù)應(yīng)考慮企業(yè)的資產(chǎn)總額或營(yíng)業(yè)收入等數(shù)據(jù)。

（3）另外根據(jù)國(guó)外對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的保護(hù)經(jīng)驗(yàn)，將《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》中所闡述的會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任、合理保證等概念列入《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》等更高等級(jí)的法律中。

（4）建立“普通過(guò)失”、“重大過(guò)失”、“故意”和什么是“虛假財(cái)務(wù)報(bào)告”等認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

篇3

1．2有利于企業(yè)自身的健康發(fā)展企業(yè)是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主體，企業(yè)發(fā)展與環(huán)境關(guān)系密切。建立綠色會(huì)計(jì)，一方面，能夠完整、全面地反映和監(jiān)督包括環(huán)境在內(nèi)的企業(yè)活動(dòng)，引導(dǎo)和監(jiān)督企業(yè)通過(guò)社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)去保護(hù)資源，維護(hù)生態(tài)環(huán)境，從而有效解決傳統(tǒng)會(huì)計(jì)所不能解決的問(wèn)題；另一方面，社會(huì)環(huán)境的惡化直接影響到企業(yè)自身的發(fā)展。通過(guò)綠色會(huì)計(jì)核算，積極協(xié)調(diào)企業(yè)與環(huán)境資源的關(guān)系，為企業(yè)創(chuàng)造良好的環(huán)境條件，可獲得消費(fèi)者的認(rèn)同，樹(shù)立良好的企業(yè)形象，從而增強(qiáng)企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

1．3有利于促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變目前，中國(guó)正處有史以來(lái)的最快發(fā)展期，由于中國(guó)人多、地少、資源人均占有量低，如果不從根本上改變粗放型增長(zhǎng)方式，中國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)持續(xù)健康發(fā)展就不可能持續(xù)。然而轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式除了要依靠科技手段外，還要在體制機(jī)制上進(jìn)行改革，下功夫改變過(guò)去企業(yè)在行使配置資源權(quán)時(shí)不考慮成本代價(jià)的評(píng)價(jià)體系，盡早完善綠色GDP替代GDP考核機(jī)制。則將有利于促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的盡快轉(zhuǎn)變，實(shí)現(xiàn)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展。

1．4有利于對(duì)外貿(mào)易的正常進(jìn)行目前，環(huán)境保護(hù)問(wèn)題已成為世界各國(guó)關(guān)注的焦點(diǎn)，發(fā)達(dá)國(guó)家為了保護(hù)自己國(guó)家的環(huán)境，一方面將高污染行業(yè)或企業(yè)遷往發(fā)展中國(guó)家，以犧牲發(fā)展中國(guó)家的自然環(huán)境為代價(jià)實(shí)現(xiàn)企業(yè)行業(yè)高額利潤(rùn)的穩(wěn)定，另一方面，在進(jìn)口產(chǎn)品中，設(shè)立各種綠色貿(mào)易壁壘，千方百計(jì)地將發(fā)展中國(guó)家的工業(yè)產(chǎn)品拒之門外。因此，我國(guó)必須盡快建立自身的綠色會(huì)計(jì)體系，既有效保護(hù)我國(guó)自然資源，維護(hù)我們的綠色家園，又能在對(duì)外開(kāi)放中突破發(fā)達(dá)國(guó)家設(shè)置的各種綠色貿(mào)易壁壘，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品的正常出口與貿(mào)易，發(fā)展我國(guó)經(jīng)濟(jì)，提高人民的生活水平。

2基于可持續(xù)發(fā)展的綠色會(huì)計(jì)發(fā)展的對(duì)策建議

2．1加強(qiáng)教育，增強(qiáng)國(guó)民的環(huán)保意識(shí)建立綠色會(huì)計(jì)，不僅僅是一個(gè)會(huì)計(jì)問(wèn)題，也樣一個(gè)重大的社會(huì)課題，當(dāng)然也是一個(gè)迫在眉睫的環(huán)境問(wèn)題。在社會(huì)廣泛要求實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的背景下，我國(guó)既不能以犧牲環(huán)境為代價(jià)追求經(jīng)濟(jì)效益，也不能為了保護(hù)環(huán)境而拋棄經(jīng)濟(jì)發(fā)展。兩者并不是完全的矛盾對(duì)立關(guān)系，是可以協(xié)調(diào)統(tǒng)一發(fā)展的關(guān)系，我國(guó)要實(shí)現(xiàn)兩者兼得，就必須在發(fā)展經(jīng)濟(jì)的同時(shí)，加強(qiáng)全體國(guó)民的環(huán)保意識(shí)教育，同時(shí)得到國(guó)家行政管理部門和全社會(huì)的高度重視，使綠色會(huì)計(jì)在思想上、意識(shí)上逐步被公眾、企業(yè)和市場(chǎng)理解與接受。

2．2完善法規(guī)，加大獎(jiǎng)懲力度一方面要修訂會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，建立健全企業(yè)的信息披露制度，完善資源計(jì)價(jià)的方法，并且必須在報(bào)表中披露，使企業(yè)在制定規(guī)劃的時(shí)候考慮環(huán)境、資源成本，從而避免企業(yè)行為的短視性；規(guī)范相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理方法，便于會(huì)計(jì)人員的迅速掌握與實(shí)際操作；另一方面，還要完善綠色審計(jì)制度，綠色審計(jì)要站在公眾利益的基礎(chǔ)上，以事實(shí)為依據(jù)，重點(diǎn)在自然環(huán)境、社會(huì)資源等方面全面衡量企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益和社會(huì)利益，通過(guò)其職能的發(fā)揮，對(duì)社會(huì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為實(shí)施有效監(jiān)督，對(duì)違紀(jì)違規(guī)行為加大懲治力度。

篇4

一、提高法制觀念，擺正企業(yè)負(fù)責(zé)人在本企業(yè)會(huì)計(jì)工作中的位置

企業(yè)負(fù)責(zé)人是本企業(yè)的法人代表，對(duì)本企業(yè)的會(huì)計(jì)工作負(fù)有不可推卸的責(zé)任。企業(yè)負(fù)責(zé)人應(yīng)加強(qiáng)對(duì)以《會(huì)計(jì)法》為代表的財(cái)經(jīng)法規(guī)的學(xué)習(xí)，了解《會(huì)計(jì)法》所提出的要求以及相應(yīng)的法律責(zé)任，從思想上充分認(rèn)識(shí)、高度重視《會(huì)計(jì)法》在規(guī)范會(huì)計(jì)行為、保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面的重要意義。

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，一些企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)為追逐政治或經(jīng)濟(jì)上的私利，指使會(huì)計(jì)部門和會(huì)計(jì)人員弄虛作假：一些政府官員為完成經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，強(qiáng)令下面虛報(bào)瞞報(bào)。《會(huì)計(jì)法》第28條規(guī)定：“企業(yè)負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)保證會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員依法履行職責(zé)，不得授意、指使、強(qiáng)令會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員違法辦理會(huì)計(jì)事項(xiàng)。”第46條規(guī)定：“企業(yè)負(fù)責(zé)人對(duì)依法履行職責(zé)、抵制違反本法規(guī)定的會(huì)計(jì)人員以降級(jí)、撤職、調(diào)離工作崗位、解聘或者開(kāi)除等方式實(shí)行打擊報(bào)復(fù)，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任i尚不構(gòu)成犯罪的，由其所在單位或者有關(guān)單位給予行政處分?！边@些條款都不容置疑地表明企業(yè)負(fù)責(zé)人在會(huì)計(jì)法律責(zé)任面前難辭其咎，再也不能以“自己不懂會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)”或“不知情”“事前不知”，或所用會(huì)計(jì)人員“不熟悉會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)”等為借口，來(lái)推卸或減輕責(zé)任。所以，企業(yè)負(fù)責(zé)人應(yīng)認(rèn)真學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)法，提高法制觀念，擺正企業(yè)負(fù)責(zé)人在本企業(yè)會(huì)計(jì)工作中的位置，正確履行其會(huì)計(jì)責(zé)任。否則，很容易遭遇法律責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)。

二、加強(qiáng)對(duì)財(cái)會(huì)知識(shí)的學(xué)習(xí)，提高辨別、區(qū)分違法會(huì)計(jì)行為的能力

會(huì)計(jì)是二個(gè)行為過(guò)程，企業(yè)負(fù)責(zé)人是會(huì)計(jì)行為的重要參與者，各種會(huì)計(jì)政策的貫徹執(zhí)行，各種重大會(huì)計(jì)事項(xiàng)的決策等，都離不開(kāi)企業(yè)負(fù)責(zé)人的參與。會(huì)計(jì)又是一門專業(yè)性、實(shí)踐性很強(qiáng)的學(xué)科，有一套完整的理論體系。在我國(guó)，大部分負(fù)責(zé)人沒(méi)有接受過(guò)系統(tǒng)的財(cái)會(huì)知識(shí)教育，這與西方一些發(fā)達(dá)國(guó)家形成鮮明的對(duì)比。

負(fù)責(zé)人首先應(yīng)掌握會(huì)計(jì)基礎(chǔ)知識(shí)和會(huì)計(jì)基本原則，包括會(huì)計(jì)的職能和作用、一般原則、會(huì)計(jì)處理程序和方法等等。在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步學(xué)習(xí)國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，學(xué)會(huì)讀懂和分析財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表以及會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)等。負(fù)責(zé)人只有熟悉掌握了財(cái)會(huì)知識(shí)，才能提高自己辨別、區(qū)分違法會(huì)計(jì)行為的能力，才能保證本企業(yè)的會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性、完整性，才能充分掌握企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的全面情況，控制會(huì)計(jì)行為，防范會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，從而保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的真實(shí)和完整。

三、重視會(huì)計(jì)人員配置和會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)建設(shè)，建立健全行之有效的內(nèi)部控制制度

負(fù)責(zé)人是會(huì)計(jì)責(zé)任主體，要保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、完整，除了自己遵守《會(huì)計(jì)法》，不授意、指使、強(qiáng)令會(huì)計(jì)人員違法辦理會(huì)計(jì)事項(xiàng)外，還必須防止會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)內(nèi)部人員的作假舞弊行為。首先，負(fù)責(zé)人要關(guān)注會(huì)計(jì)人員的配置，重視會(huì)計(jì)人員的職業(yè)繼續(xù)教育，本著“以人為本”的原則，選拔任用素質(zhì)高、道德品行好的人才，提高會(huì)計(jì)工作質(zhì)量和效率，從而減少單位負(fù)責(zé)人由于會(huì)計(jì)人員的敗德行為帶來(lái)的法律風(fēng)險(xiǎn)；其次，負(fù)責(zé)人應(yīng)重視會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的建設(shè)，通過(guò)建立健全行之有效的內(nèi)部控制制度和內(nèi)部制約機(jī)制，明確會(huì)計(jì)相關(guān)人員的職責(zé)權(quán)限、工作規(guī)程和紀(jì)律要求，堅(jiān)持不相容職務(wù)相互分離，確保不同機(jī)構(gòu)和崗位之間的權(quán)責(zé)分明，相互制約、相互監(jiān)督。

篇5

二、現(xiàn)狀分析

(一)缺少完善的監(jiān)督體制

如今會(huì)計(jì)做賬不規(guī)范,假賬現(xiàn)象非常嚴(yán)重,這種情況并不完全是公司會(huì)計(jì)的責(zé)任,有的會(huì)計(jì)人員是在一些外界的影響下改變了自身的價(jià)值觀念,再加上本身意志不夠堅(jiān)定,最終做了假賬。整個(gè)會(huì)計(jì)界都存在嚴(yán)重的信息失實(shí)情況,假賬更是數(shù)不勝數(shù)。在對(duì)公司的經(jīng)濟(jì)關(guān)系進(jìn)行調(diào)節(jié)時(shí),,會(huì)計(jì)工作者通常起著非常重要的作用,如果會(huì)計(jì)信息造假,那么帶來(lái)的后果可能是不可估量的。而且許多企業(yè)中缺乏行之有效的監(jiān)管途徑。在一些小規(guī)模的公司中,所有的決策基本都由公司領(lǐng)導(dǎo)一個(gè)人決定,白條、坐支、抵賬等一些現(xiàn)象普遍存在。公司的內(nèi)部不夠健全的制度,相對(duì)薄弱的一些管理,都會(huì)給經(jīng)濟(jì)犯罪提供可乘之機(jī)。還有就是缺乏對(duì)于會(huì)計(jì)的監(jiān)督機(jī)制,或者有監(jiān)督機(jī)制但是沒(méi)有發(fā)揮到應(yīng)該發(fā)揮的作用。有些公司的管理負(fù)責(zé)人自身的法律觀念淡薄,從自身利益出發(fā)會(huì)去干涉會(huì)計(jì)從業(yè)人員的工作,這就促成了違法行為的發(fā)生。

(二)會(huì)計(jì)人員缺乏法律責(zé)任感

如今許多公司的會(huì)計(jì)從業(yè)人員都具備比較專業(yè)的知識(shí),但是卻對(duì)會(huì)計(jì)所應(yīng)履行的基本責(zé)任以及法律責(zé)任等相關(guān)方面的知識(shí)知之甚少,這樣就導(dǎo)致這些工作人員在會(huì)計(jì)工作上的法律責(zé)任心不夠。還有的會(huì)計(jì)人員缺少相應(yīng)的自我保護(hù)意識(shí),很多會(huì)計(jì)覺(jué)得只要做好自己的分內(nèi)事就可以了,自己的責(zé)任也完成了,至于一些其他的問(wèn)題都是無(wú)關(guān)緊要的。這種思想會(huì)導(dǎo)致在對(duì)會(huì)計(jì)事務(wù)進(jìn)行處理的過(guò)程中責(zé)任觀念比較淡薄,覺(jué)得自己只是從屬于企業(yè),也缺少法律方面的一些自我保護(hù)意識(shí)。有的會(huì)計(jì)從業(yè)人員在思想上存在著僥幸心理,也缺少相應(yīng)的公共財(cái)產(chǎn)意識(shí)。這種思想看似無(wú)大礙,但是如果遇到一些特殊的情況,就可能犯下難以彌補(bǔ)的錯(cuò)誤。

(三)會(huì)計(jì)自身具有拜金傾向

有部分會(huì)計(jì)從業(yè)人員存在著拜金的傾向,這既有內(nèi)在因素又有外在因素。內(nèi)在的原因通常是由自己的原因引起的,首先是個(gè)人對(duì)金錢的抵抗力太差,其次是個(gè)人的價(jià)值觀比較扭曲,最后是因?yàn)閭€(gè)性貪婪而又虛榮。外在的原因跟周圍的環(huán)境分不開(kāi)關(guān)系,一方面是周圍的同事可能帶來(lái)消極的負(fù)面影響,另一方面是身處這一行業(yè)所面對(duì)的誘惑力大于其他的行業(yè)。

三、增強(qiáng)會(huì)計(jì)從業(yè)人員法律意識(shí)的方法

(一)完善內(nèi)部控制體系

公司首先應(yīng)該在公司內(nèi)部建立一個(gè)合理的內(nèi)部控制體系,這樣有利于公司的管理與發(fā)展,也有利于開(kāi)展會(huì)計(jì)工作,而且還可以做到不同部門的權(quán)責(zé)分明。第一點(diǎn)要做的就是讓會(huì)計(jì)內(nèi)部的管理制度得到加強(qiáng),讓公司內(nèi)部的各項(xiàng)會(huì)計(jì)活動(dòng)得到進(jìn)一步的管理與規(guī)范。讓內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制得到加強(qiáng),可以讓會(huì)計(jì)從業(yè)人員依照相應(yīng)規(guī)定做事,這樣即使會(huì)計(jì)人員有些不良動(dòng)機(jī),也沒(méi)有辦法實(shí)施。但是如果內(nèi)部的管控不夠嚴(yán)格,沒(méi)有具有效力的監(jiān)督機(jī)制來(lái)制約其行為,就會(huì)給不法分子可乘之機(jī)。第二應(yīng)該要讓公司內(nèi)部員工做到分工明確,劃分好各自的職責(zé),實(shí)現(xiàn)權(quán)責(zé)分明。公司內(nèi)部的審查部門應(yīng)該對(duì)于本公司內(nèi)部的會(huì)計(jì)內(nèi)部控制做好監(jiān)督,對(duì)于會(huì)計(jì)報(bào)表等相關(guān)資料進(jìn)行定時(shí)審查,以確保信息的真實(shí)性。第三點(diǎn)是建立公司內(nèi)部審查機(jī)構(gòu)。在企業(yè)內(nèi)部建立審查及監(jiān)督機(jī)制,能夠在一定程度上規(guī)范會(huì)計(jì)從業(yè)人員的行為,來(lái)防治工作中的舞弊以及差錯(cuò)情況。讓公司內(nèi)部的會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制得到完善,明確規(guī)定會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職權(quán),以避免會(huì)計(jì)工作人員擁有過(guò)多的權(quán)力,最終導(dǎo)致違背會(huì)計(jì)法的相關(guān)規(guī)定。采用一套強(qiáng)化內(nèi)部管理機(jī)制的措施與方法,讓管理標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化,讓內(nèi)部控制體制得到完善,以此來(lái)減少疏漏。

(二)加大處罰力度

應(yīng)該按照相關(guān)法律法規(guī)的要求來(lái)制定公司的會(huì)計(jì)制度,設(shè)置相應(yīng)科目、建立賬簿、編制等等。必須限制與公司利益相關(guān)的一些人員對(duì)于會(huì)計(jì)信息的接觸,還要采用一些措施去限制。會(huì)計(jì)信息存在作假現(xiàn)象與管理部門不夠嚴(yán)格密切相關(guān)。有時(shí)作假的人沒(méi)有受到任何處罰,這導(dǎo)致了會(huì)計(jì)信息作假變得越來(lái)越嚴(yán)重。以前的會(huì)計(jì)法對(duì)于公司弄虛作假的人員處罰力度不夠,這也給那些鋌而走險(xiǎn)的人一個(gè)可乘之機(jī)。但是新的法律法規(guī)相比于以往而言,懲罰力度有所加大,對(duì)于那些不法分子是一個(gè)很好的警告。

(三)提升會(huì)計(jì)人員的道德素養(yǎng)

會(huì)計(jì)工作人員應(yīng)該要具有強(qiáng)烈的責(zé)任感,在任何時(shí)候都要有自己的原則,要本著誠(chéng)信第一的理念,只有這樣才可以抵御更多的誘惑。其次,會(huì)計(jì)工作人員還應(yīng)該要提升專業(yè)的知識(shí),只有這樣才可以適應(yīng)社會(huì)的發(fā)展與變化。最后應(yīng)該要做好職業(yè)的道德管理。應(yīng)該要?jiǎng)澐趾脮?huì)計(jì)工作人員的責(zé)任,并且要讓會(huì)計(jì)工作的每一個(gè)環(huán)節(jié)都要合乎相關(guān)規(guī)范的要求。要讓會(huì)計(jì)工作人員的思想水平得到提高,只有這樣才可以提升會(huì)計(jì)工作人員的道德素養(yǎng)。

篇6

2．注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的前提條件不夠清晰。從法律角度上講，注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的四個(gè)法律要件為：第一，違法行為的主體為注冊(cè)會(huì)計(jì)師及注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所：第二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在主觀上有故意或過(guò)失的心態(tài)；第三，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在客觀上實(shí)施了違反《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》等法律法規(guī)的行為，行為結(jié)果侵犯了利害關(guān)系人的合法權(quán)益，造成了實(shí)質(zhì)性的損害；第四，損害事實(shí)與違法行為之間存在因果關(guān)系。審計(jì)報(bào)告作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行為的一種結(jié)果，評(píng)價(jià)其真實(shí)性、探究其偏頗的原因。是一個(gè)專業(yè)性極強(qiáng)的問(wèn)題，決不能簡(jiǎn)單地以出具“虛假的審計(jì)報(bào)告”這樣的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判別注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任。

3．注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的類型“重行輕民”。目前，我國(guó)頒布的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《刑法》、《證券法》中涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師行政責(zé)任、刑事責(zé)任的條款較多，關(guān)于民事責(zé)任的條款則較少。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)環(huán)境的不斷改變．在對(duì)會(huì)計(jì)信息的不同認(rèn)識(shí)而產(chǎn)生的法律沖突中，有關(guān)民事糾紛的問(wèn)題最多?？墒沁@方面的規(guī)定恰恰最不完善。實(shí)際當(dāng)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的法律責(zé)任類型大多都是行政責(zé)任，很少有民事責(zé)任。不承擔(dān)民事責(zé)任，那么受害投資者的經(jīng)濟(jì)損失也就得不到彌補(bǔ)，也就不能對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師起到應(yīng)有的警示作用。同時(shí)我國(guó)相關(guān)的法律也只是規(guī)定了事務(wù)所應(yīng)進(jìn)行民事賠償，而對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人的處罰沒(méi)有做出規(guī)定，這對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的約束力就大打折扣。西方等發(fā)達(dá)國(guó)家的會(huì)計(jì)師事務(wù)所都是合伙制的，承擔(dān)無(wú)限責(zé)任，這樣，一旦發(fā)生重大違規(guī)行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人就有可能由于承擔(dān)民事賠償責(zé)任而傾家蕩產(chǎn)。所以，出于對(duì)自身利益的考慮，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也就會(huì)盡可能遵循執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。

4．法律條文不明晰，彈性大，法律用語(yǔ)模糊?！蹲?cè)會(huì)計(jì)師法》明確規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅就自身的“重大過(guò)失”和“故意”行為對(duì)第三者承擔(dān)法律責(zé)任，《刑法》中也明確提出了注冊(cè)會(huì)計(jì)師要為“故意”和“重大過(guò)失”承擔(dān)刑事責(zé)任。但是目前卻無(wú)如何區(qū)分“普通過(guò)失”和“重大過(guò)失”和“故意”等的專業(yè)判斷標(biāo)準(zhǔn)。另外最高人民檢察院等機(jī)關(guān)，關(guān)于經(jīng)濟(jì)犯罪案件追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定中對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的刑事責(zé)任追訴規(guī)定僅有損失數(shù)額的絕對(duì)數(shù)，沒(méi)有損失的相對(duì)百分?jǐn)?shù)，這就沒(méi)有考慮到相同的損失數(shù)額在不同的經(jīng)營(yíng)規(guī)模的公司中所占的重要性是不同的．這不利于在刑事判決中保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的權(quán)益。

5．不同法律規(guī)定之間、法律與司法解釋之間存在矛盾?！豆痉ā?、《證券法》和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》強(qiáng)調(diào)的工作程序與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的因果關(guān)系，然而《刑法》以及《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等法律法規(guī)中強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作結(jié)果與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的聯(lián)系。按《證券法》與《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定要求，只要注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作程序符合有關(guān)專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求，即使其工作結(jié)果與實(shí)際情況不一致，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也不一定要承擔(dān)法律責(zé)任。其他法律則是按工作的實(shí)際結(jié)果與實(shí)際情況來(lái)判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否要承擔(dān)法律責(zé)任。這些法律的不同規(guī)定．而相關(guān)的司法解釋又不一致，使實(shí)際司法判決不一?，F(xiàn)實(shí)當(dāng)中，法院往往只從審計(jì)報(bào)告與客觀事實(shí)是否相違來(lái)判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任，而忽略甚至無(wú)視審計(jì)報(bào)告的基礎(chǔ)——被審計(jì)單位會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性。

二、完善我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任規(guī)定的思路

1．明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的法律地位與作用。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是按照注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行操作的，為提高《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的法律地位，可在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》等更高一級(jí)法律中明確提出獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的概念、會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任、絕對(duì)擔(dān)保與合理?yè)?dān)保的區(qū)分，明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有違反獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的，則不承擔(dān)賠償責(zé)任。同時(shí)，會(huì)計(jì)師職業(yè)界還應(yīng)完善執(zhí)業(yè)規(guī)范，根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)環(huán)境和自身能力，對(duì)各項(xiàng)審計(jì)規(guī)范要準(zhǔn)確定位，正確界定哪些必須執(zhí)行而作為行為準(zhǔn)則，哪些參照?qǐng)?zhí)行而作為指南，以界定責(zé)任。

2．正確界定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違法行為。會(huì)計(jì)師行為的違法性主要應(yīng)表現(xiàn)為：第一，違反我國(guó)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第二十條之規(guī)定，出具了該條所列三種情形不應(yīng)該出具的報(bào)告。第二，違反《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第二十一條的規(guī)定．在所出具的報(bào)告中沒(méi)有指明該條所列四種應(yīng)予指明的情況。第三，違反《證券法》第161條之規(guī)定．在為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動(dòng)出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告中，沒(méi)有按照?qǐng)?zhí)行規(guī)則規(guī)定的工作程序出具報(bào)告，對(duì)其所出具報(bào)告內(nèi)容的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性沒(méi)有進(jìn)行核查和驗(yàn)證．導(dǎo)致出具虛假或不實(shí)報(bào)告的。

3．正確界定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過(guò)錯(cuò)問(wèn)題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過(guò)錯(cuò)包括故意和過(guò)失兩種。故意，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中已經(jīng)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表中存在錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，并且認(rèn)識(shí)到該錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)足以影響會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性、公允性，卻不在審計(jì)報(bào)告中披露：或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)了被審計(jì)單位的重大違法行為。卻不披露或不向有關(guān)方面匯報(bào)。過(guò)失，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中，缺少應(yīng)具有的合理的謹(jǐn)慎。評(píng)價(jià)審計(jì)人員的過(guò)失，是以其他合格審計(jì)人員在相同條件下可能做到的謹(jǐn)慎為標(biāo)準(zhǔn)的。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的故意行為。毋庸置疑，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須承擔(dān)法律責(zé)任。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過(guò)失行為的責(zé)任承擔(dān)問(wèn)題，國(guó)際上的做法一般是：對(duì)于審計(jì)客戶，審計(jì)人員的責(zé)任建立在兩者直接的“契約關(guān)系”基礎(chǔ)上。按照民事侵權(quán)法，審計(jì)人員要對(duì)客戶承擔(dān)一般過(guò)失責(zé)任。(一般過(guò)失，是指沒(méi)有給予應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注，對(duì)審計(jì)人員而言，應(yīng)有的關(guān)注實(shí)際上意味著遵守獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則)。顯然，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重大過(guò)失和欺詐行為更需要對(duì)客戶負(fù)有責(zé)任。而對(duì)于日益增多的有第三者提出的訴訟，審計(jì)人員一般對(duì)自己所知道的可能依賴審計(jì)意見(jiàn)的人(審計(jì)工作主要受益人)以及任何自己可以想象到依賴審計(jì)意見(jiàn)的人(可以預(yù)見(jiàn)的第三者)承擔(dān)一般過(guò)失責(zé)任。重大過(guò)失和欺詐責(zé)任擴(kuò)大到所有第三者，包括“可以預(yù)見(jiàn)的第三者”。

4．正確界定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的“損害結(jié)果”。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)委托人的民事責(zé)任是違約責(zé)任，違反合同約定產(chǎn)生的損害事實(shí)應(yīng)為財(cái)產(chǎn)損害，它可以表現(xiàn)為委托人現(xiàn)有財(cái)產(chǎn)的減少和損失，也可以表現(xiàn)為未來(lái)收益的喪失。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于有利益關(guān)系的第三者（如報(bào)表使用人)，也會(huì)對(duì)其財(cái)產(chǎn)產(chǎn)生不利影響，如證券購(gòu)買者因?yàn)樽鳛橹匾獏⒖夹畔⒌慕?jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)告不實(shí)帶來(lái)的價(jià)格下跌的危害；貸款商由于以不實(shí)審計(jì)報(bào)告為依據(jù)，失誤地貸出款項(xiàng)帶來(lái)的壞賬損失等等。確定損害事實(shí)的存在，還關(guān)系到賠償額的確定問(wèn)題。目前針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的訴訟案的索賠金額愈來(lái)愈大。有些甚至達(dá)到令人瞠目的天文數(shù)字。賠償金額應(yīng)該根據(jù)受害一方的財(cái)產(chǎn)損失確定，由于經(jīng)過(guò)審計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)告是資本市場(chǎng)上重要的信息來(lái)源，因此目前發(fā)生的許多涉及資本市場(chǎng)的訴訟案例，往往牽連著廣大股民，牽涉的索賠金額也往往成為巨額數(shù)字。但是有不實(shí)陳述的審計(jì)報(bào)告決不是股民產(chǎn)生損失的唯一原因。

篇7

一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的發(fā)展過(guò)程

改革開(kāi)放給我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)創(chuàng)建了廣泛的發(fā)展空間。注冊(cè)會(huì)計(jì)師自80年代初恢復(fù)以來(lái)，在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)中發(fā)揮了其他行業(yè)不可替代的作用。然而，它畢竟只走過(guò)近20年的歷程，較之國(guó)際會(huì)計(jì)師行業(yè)150多年的發(fā)展歷史，還顯得較為年輕。因此有必要對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其法律責(zé)任的發(fā)展過(guò)程作細(xì)致的總結(jié)研究，掌握注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的歷史背景，并從理論上探討注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的規(guī)范。

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在恢復(fù)初期，審計(jì)理論界對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的研究未能引起足夠的重視，這同當(dāng)時(shí)的社會(huì)歷史背景具有密切的關(guān)系，由于當(dāng)時(shí)在執(zhí)業(yè)實(shí)踐中還沒(méi)有出現(xiàn)有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的訴訟案例。進(jìn)入90年代以后，由于改革開(kāi)放的縱深發(fā)展，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)的不斷推進(jìn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師因驗(yàn)資業(yè)務(wù)糾紛而被推上民事法庭的事件越來(lái)越多，并逐漸蔓延到審計(jì)、工商年檢、評(píng)估、盈利預(yù)測(cè)等所有注冊(cè)會(huì)計(jì)師參與的業(yè)務(wù)之中，形成—股注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)始料不及的訴訟浪潮。

上海復(fù)旦大學(xué)的李若山博士在論及中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師民事法律責(zé)任時(shí)闡明：“根據(jù)中國(guó)近年來(lái)發(fā)生的一些較有影響的典型案例，我們把注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的發(fā)展過(guò)程劃分為醞釀、萌芽、縱深發(fā)展三個(gè)階段”，筆者支持這一論斷。

(一)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的醞釀階段

這一階段可以從1981年在上海成立中國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革后的第一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所開(kāi)始，它標(biāo)志著我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)得以恢復(fù)建立。這一時(shí)期大約持續(xù)到1991年共計(jì)10年時(shí)間，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)可謂生活在“世外桃園”之中，客戶幾乎沒(méi)有就審計(jì)業(yè)務(wù)同審計(jì)職業(yè)界發(fā)生法律糾紛，而主管該行業(yè)的財(cái)政部門也從未因注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作過(guò)失對(duì)他們進(jìn)行任何處罰，這一段時(shí)間可以稱為中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的醞釀階段。

在法律責(zé)任發(fā)展的醞釀階段，有其特定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境。就職業(yè)外部來(lái)講，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是新生事物，處于發(fā)展初期，人數(shù)也相當(dāng)有限，也沒(méi)有對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境產(chǎn)生太大的影響。同時(shí)，國(guó)家出于促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展的需要，更多地從政策方面保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界的利益，在體制上把注冊(cè)會(huì)計(jì)師看作國(guó)家干部，把事務(wù)所作為國(guó)家事業(yè)單位，沒(méi)有從法律上考慮注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否承擔(dān)法律責(zé)任。就審計(jì)客戶來(lái)講，當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的審計(jì)對(duì)象大部分是三資企業(yè)，這些企業(yè)的特點(diǎn)是投資各方一般都直接參與了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理，而不像股份公司那樣，存在明顯的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，這些企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制與使用基本上是同一層次的。當(dāng)時(shí)的一些股份企業(yè)尚處于試點(diǎn)階段，加之國(guó)家經(jīng)濟(jì)當(dāng)時(shí)處于一種求大于供的狀態(tài)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)很小，很少發(fā)生因企業(yè)經(jīng)營(yíng)不善而破產(chǎn)清算的情況。投資者在作出投資決策時(shí)很少考慮企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和審計(jì)報(bào)告。所有這些外部條件決定了當(dāng)時(shí)的審計(jì)不存在風(fēng)險(xiǎn)，也就談不上有什么法律責(zé)任了。就職業(yè)內(nèi)部來(lái)看，審計(jì)準(zhǔn)則及職業(yè)道德準(zhǔn)則缺位，職業(yè)技能的參差不齊及職業(yè)機(jī)構(gòu)的不完善，使得審計(jì)質(zhì)量缺乏統(tǒng)一的衡量標(biāo)準(zhǔn)。當(dāng)時(shí)的審計(jì)程序大量依賴經(jīng)驗(yàn)判斷，外界很難評(píng)判審計(jì)工作質(zhì)量的優(yōu)劣，加之國(guó)家保護(hù)、社會(huì)也沒(méi)有懲處審計(jì)職業(yè)界質(zhì)量低劣的服務(wù)要求，因而注冊(cè)會(huì)計(jì)師在這一階段也就根本談不上承擔(dān)法律責(zé)任。由于當(dāng)時(shí)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)沒(méi)有得到應(yīng)有的暴露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界沒(méi)有感到外部壓力，因此，從表面上看，在這一階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展較為順利，沒(méi)有任何法律訴訟。但并不表明注冊(cè)會(huì)計(jì)師就可以不承擔(dān)任何法律責(zé)任，實(shí)際上，隨著環(huán)境的改變，社會(huì)正在醞釀著產(chǎn)生注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的各種條件。

(二)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的萌芽階段

這一階段的時(shí)間為1992年至1995年。當(dāng)時(shí)寬松的經(jīng)濟(jì)環(huán)境與對(duì)商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展的強(qiáng)烈要求，使得中國(guó)幾乎是以幾何級(jí)數(shù)的速度創(chuàng)辦了無(wú)數(shù)個(gè)各種各樣的企業(yè)，這些企業(yè)的創(chuàng)辦帶來(lái)的驗(yàn)資與審計(jì)業(yè)務(wù)，為處于成長(zhǎng)狀態(tài)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的生存和發(fā)展奠定了堅(jiān)實(shí)的物質(zhì)基礎(chǔ)。同時(shí)，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系的建立，企業(yè)法人及社會(huì)個(gè)人的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)也逐漸加強(qiáng)，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息及質(zhì)量有了較高的要求。1992年至1993年，深圳原野公司事件和北京長(zhǎng)城公司事件的發(fā)生，引起了人們對(duì)深圳特區(qū)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和北京中誠(chéng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所法律責(zé)任的關(guān)注，并揭開(kāi)了中國(guó)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任認(rèn)識(shí)的序幕。同時(shí)，從1992年至1995年，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)主管部門對(duì)影響全社會(huì)的三大審計(jì)案件、即深圳原野公司、北京長(zhǎng)城公司和海南中水集團(tuán)公司中的有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行了嚴(yán)肅處理。其中有些注冊(cè)會(huì)計(jì)師因重大過(guò)失或故意欺詐而受到了刑事處罰。這一系列審計(jì)案件的處理及相關(guān)法律、法規(guī)的出臺(tái)，標(biāo)志著注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任萌芽階段的形成。

(三)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的縱深發(fā)展階段

上述三大審計(jì)案件是公眾及政府對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界敲響了警鐘，推動(dòng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任向更深層次發(fā)展。1996年1月1日《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的，以及1996年4月4日最高人民法院56號(hào)法函規(guī)定，揭開(kāi)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任縱深發(fā)展的序幕?！吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》確立了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行為上的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，使社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作質(zhì)量有了衡量尺度，提供了識(shí)別注冊(cè)會(huì)計(jì)師有無(wú)過(guò)失行為的依據(jù)。最高人民法院第56號(hào)法函更是成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具虛假驗(yàn)資報(bào)告的民事法律責(zé)任的第一個(gè)專門司法解釋，也使得社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事責(zé)任有了更深刻的關(guān)注。這些法規(guī)的出現(xiàn)標(biāo)志著注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任走向了縱深發(fā)展階段，并為注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的界定奠定了法律基礎(chǔ)。

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因分析

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任產(chǎn)生的根本原因，主要是社會(huì)經(jīng)濟(jì)機(jī)制的轉(zhuǎn)變，這種轉(zhuǎn)變使注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作發(fā)生了一系列的變化。

(一)會(huì)計(jì)目標(biāo)的多元化，提高了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

當(dāng)經(jīng)濟(jì)體制由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)換時(shí)，一方面，會(huì)計(jì)目標(biāo)由過(guò)去單一的經(jīng)管責(zé)任向多元化發(fā)展，既為經(jīng)管責(zé)任服務(wù)，又為經(jīng)營(yíng)決策服務(wù)。此時(shí)，會(huì)計(jì)處理不得不在這兩種要求之間予以平衡，從而增加了對(duì)會(huì)計(jì)信息解釋的可爭(zhēng)議性。另一方面，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中經(jīng)管責(zé)任的關(guān)系人帶有很大的不確定性，受托人和委托人之間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系也成為具有雙向約束力的約定權(quán)責(zé)關(guān)系，這種平等權(quán)利，既給了受托方自主處理會(huì)計(jì)信息的機(jī)遇，也增強(qiáng)了委托方要求獲得合理保證的會(huì)計(jì)信息的需求。這就給會(huì)計(jì)信息的理解沖突埋下了伏筆?？梢?jiàn)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，會(huì)計(jì)信息處理的復(fù)雜化以及不同階層理解沖突的增加，必然導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。而解決這些審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的最根本的方法之一，就是依靠法律手段來(lái)調(diào)節(jié)雙方的理解沖突。

(二)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，會(huì)計(jì)信息的經(jīng)濟(jì)后果性增加了審計(jì)法律責(zé)任

在傳統(tǒng)的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下，會(huì)計(jì)信息的經(jīng)濟(jì)后果及影響范圍是相當(dāng)有限的，而在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，證券市場(chǎng)的存在使得委托方與受托方的關(guān)系變得不確定，雙方的關(guān)系是否建立與解除，在很大程度上要依賴于會(huì)計(jì)信息的反映內(nèi)容。因此，會(huì)計(jì)信息的決策作用變得非常重要。一項(xiàng)小小的錯(cuò)誤會(huì)計(jì)信息，可能會(huì)導(dǎo)致整個(gè)社會(huì)資金幾萬(wàn)、幾十萬(wàn)，甚至幾個(gè)億的錯(cuò)誤流向。正是由于會(huì)計(jì)信息的經(jīng)濟(jì)后果性日益突出，一旦產(chǎn)生不應(yīng)出現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)后果性，或者鑒定會(huì)計(jì)信息與使用會(huì)計(jì)信息的雙方對(duì)這種經(jīng)濟(jì)后果性產(chǎn)生不同看法時(shí)，必將帶來(lái)法律上的沖突。因此，會(huì)計(jì)信息經(jīng)濟(jì)后果性的增大，也會(huì)引起相關(guān)的審計(jì)法律問(wèn)題。

(三)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體的平等性，強(qiáng)化了各主體的法律責(zé)任

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，法律已成為調(diào)節(jié)個(gè)人與社會(huì)、秩序與自由、權(quán)威與服從三大矛盾的準(zhǔn)則。法律地位的平等表明了受托方與委托方具有相同的經(jīng)濟(jì)權(quán)利。當(dāng)對(duì)會(huì)計(jì)信息的理解發(fā)生沖突時(shí)，雙方不再依據(jù)行政權(quán)利與級(jí)別，而更多的是依據(jù)原先制定的“游戲規(guī)則”——法律條文來(lái)處理有關(guān)的爭(zhēng)議。由于權(quán)利的保障及法制的完善，使得各方都有了依法自衛(wèi)的勇氣與能力。因此，運(yùn)用法律手段來(lái)調(diào)節(jié)會(huì)計(jì)信息處理與理解的沖突，必將成為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中最為常見(jiàn)的手段之一。

(四)注冊(cè)會(huì)計(jì)口下相關(guān)法律條文的矛盾性，導(dǎo)致了法律責(zé)任的復(fù)雜化

為了明確中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任，以維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，國(guó)家先后出臺(tái)的《刑法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《證券法》、《公司法》中，都涉及了與注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任有關(guān)的規(guī)定。這一系列規(guī)定對(duì)維護(hù)市場(chǎng)運(yùn)行秩序起著重要作用。但由于外部環(huán)境的改變，立法順序的先后不同，使得這些現(xiàn)行法律中，涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的條文存在不少矛盾之處。如專向性立法，它不象刑法那樣以犯罪的侵犯客體為線條進(jìn)行分類規(guī)定，會(huì)導(dǎo)致追究注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任時(shí)尺度不一致，不平衡；強(qiáng)調(diào)實(shí)體法，輕視程序法帶來(lái)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所賠償程序問(wèn)題的矛盾；其他一些司法文件的解釋所帶來(lái)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所賠償金問(wèn)題等等。這些現(xiàn)象導(dǎo)致了注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的復(fù)雜化。

三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的界定

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任是審計(jì)責(zé)任中最核心的部分，它是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于違反法律規(guī)定的行為而應(yīng)承擔(dān)的法律后果。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任是根據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)(包括審計(jì)準(zhǔn)則)對(duì)委托人應(yīng)盡的義務(wù)，以及因其未能盡職盡責(zé)而應(yīng)承擔(dān)的法律行政甚至道德壓力方面的后果。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)勇于承擔(dān)應(yīng)由自己承擔(dān)的法律責(zé)任，并準(zhǔn)確界定同審計(jì)責(zé)任的關(guān)系。

(一)要分清過(guò)失與欺詐

過(guò)失是指在一定條件下，缺少應(yīng)有的合理的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎。欺詐是以欺騙或坑害他人為目的的故意行為，亦稱為注冊(cè)會(huì)計(jì)師舞弊。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)過(guò)失欺詐均應(yīng)承擔(dān)責(zé)任，但所承擔(dān)責(zé)任的種類(刑事責(zé)任、行政責(zé)任或民事責(zé)任)和程度，以及受到處罰的輕重應(yīng)有所區(qū)別。同時(shí)指控注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行為使自己遭受損失時(shí)，必須能證明自己的損失與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告有直接關(guān)系。在條件許可的情況下，可以成立由會(huì)計(jì)、審計(jì)實(shí)務(wù)界和理論界以及司法等方面專家組成的鑒定委員會(huì)，對(duì)過(guò)失的有無(wú)和大小，過(guò)失或欺詐做出令人信服的界定，以使有關(guān)部門做出公正的結(jié)論或判決。

(二)要分析過(guò)失的層次

在實(shí)踐中不但要重視普通過(guò)失與重大過(guò)失的區(qū)別，而且要重視引入“與有過(guò)失”和“比較過(guò)失”，借以量化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任。所謂“與有過(guò)失”亦稱共同過(guò)失，是指原告的損失也源于自身的過(guò)失。所謂“比較過(guò)失”是指根據(jù)各過(guò)失者犯有過(guò)失的程度，而分配其所應(yīng)負(fù)擔(dān)的損失賠償額。

(三)要分清審計(jì)責(zé)任與被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的基本職能是經(jīng)濟(jì)鑒證。即鑒證客戶編制的會(huì)計(jì)報(bào)表是否遵循了合法公允和一貫性原則。注冊(cè)會(huì)計(jì)師并非國(guó)家公務(wù)員，既無(wú)行政監(jiān)督權(quán)，更無(wú)司法監(jiān)督權(quán)，其手段有限，加之審計(jì)成本的約束，至多也就是受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系中的鑒證性監(jiān)督。在理論上過(guò)分強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)督職能，顯然加重了其所能承受和應(yīng)承受的責(zé)任，那種要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審單位會(huì)計(jì)報(bào)表的正確性和完整性，做出百分之百的保證意見(jiàn)是不現(xiàn)實(shí)的，在實(shí)踐上也難以行通，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能也無(wú)法對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的全部錯(cuò)弊負(fù)有責(zé)任，更不能允許在司法實(shí)踐中出現(xiàn)未履行合法程序的條件下，對(duì)事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)行強(qiáng)制措施。

四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師避免法律訴訟的策略

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)性質(zhì)決定了它是一個(gè)容易遭受法律訴訟的行業(yè)。那些蒙受了損失的受害人總想通過(guò)追究過(guò)錯(cuò)的責(zé)任盡可能使損失得以補(bǔ)償。就是在西方國(guó)家中，法律訴訟也是困擾會(huì)計(jì)師職業(yè)界的一大難題，會(huì)計(jì)師行業(yè)每年不得不為此而付出大量的精力，支付巨額的賠償金和購(gòu)買高昂的執(zhí)業(yè)保險(xiǎn)。近幾年來(lái)，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)生了一系列震驚整個(gè)行業(yè)乃至全社會(huì)的案件，有些會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師都承擔(dān)了相應(yīng)的法律責(zé)任。如何避免法律訴訟，已成為我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)非常關(guān)注的問(wèn)題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須掌握防范訴訟風(fēng)險(xiǎn)的方法和技巧。

(一)改進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告方式

為了避免并防止對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師賠償責(zé)任不合理的無(wú)限化。有必要完善對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)報(bào)告方式的規(guī)范。建立對(duì)不同的審計(jì)對(duì)象區(qū)別使用審計(jì)報(bào)告、審核報(bào)告和審閱報(bào)告等不同效力等級(jí)的報(bào)告方式。審計(jì)報(bào)告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照約定，履行了審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的審計(jì)程序后，出具的法律責(zé)任約束力最強(qiáng)的報(bào)告。例如對(duì)社會(huì)公信力要求很高的上市公司、國(guó)家金融機(jī)構(gòu)等單位的審計(jì)，必須出具審計(jì)報(bào)告。審核報(bào)告是審計(jì)人員對(duì)公司的帳表進(jìn)行了核對(duì)，驗(yàn)證帳表一致的報(bào)告，這對(duì)小型企業(yè)是合適的。審閱報(bào)告只是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審閱了委托人的有關(guān)資料后出具的報(bào)告。例如企業(yè)若干年的盈利預(yù)測(cè)，審計(jì)人員不能也無(wú)法對(duì)其未來(lái)發(fā)展或效率、效益做出保證性承諾。

(二)遵循執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的規(guī)范，不能從事不能勝任的委托業(yè)務(wù)

獨(dú)立、客觀、公正是注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德中的三個(gè)最重要的規(guī)范。獨(dú)立要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師與委托單位之間必須實(shí)實(shí)在在地毫無(wú)利害關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師們承擔(dān)的是對(duì)整個(gè)社會(huì)公眾的責(zé)任，這就決定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須與委托單位和外部組織之間保持一種超然獨(dú)立的關(guān)系，獨(dú)立是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的靈魂，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有具備獨(dú)立性，才能做到客觀、公正?？陀^是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)查、判斷和意見(jiàn)的表述，應(yīng)當(dāng)基于客觀的立場(chǎng)，以客觀事實(shí)為依據(jù)，實(shí)事求是，不摻雜個(gè)人的主觀意愿，也不為委托單位或第三者的意見(jiàn)所左右。公正是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)具備正直、誠(chéng)實(shí)的品質(zhì)，公平正直，不偏不倚地對(duì)待利益各方，不以犧牲一方利益為條件而使另一方受益。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托從事業(yè)務(wù)活動(dòng)，便意味著他有足夠的業(yè)務(wù)能力完成受委托的業(yè)務(wù)，如果對(duì)某項(xiàng)業(yè)務(wù)整個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所都無(wú)法勝任或不能按時(shí)完成的話，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)拒絕接受該項(xiàng)業(yè)務(wù)的委托。

(三)不得對(duì)未來(lái)事項(xiàng)的實(shí)現(xiàn)程度作出保證

篇8

1 引言

印度塔爾萬(wàn)迪項(xiàng)目裝機(jī)容量3×660MW的火力發(fā)電站，該機(jī)組汽輪機(jī)為超臨界濕冷型，發(fā)電機(jī)為水冷氫冷型，設(shè)備分別由東方汽輪機(jī)廠、東方電機(jī)廠制造，汽輪發(fā)電機(jī)組設(shè)計(jì)為水泥墊塊支撐。水泥墊塊制作的特點(diǎn)是對(duì)灌漿料、水質(zhì)、氣溫、攪拌時(shí)間、澆筑是否充實(shí)以及水與灌漿料的比例都有嚴(yán)格的要求，而且水泥墊塊的合格與否，需要一定的時(shí)間才能確定。因此，水泥墊塊制作的成功與否直接影響到工程進(jìn)度。

塔爾萬(wàn)迪項(xiàng)目位于印度北部Punjab 邦，該地區(qū)具有高溫高濕氣候特征，夏季氣溫最高可達(dá)48℃左右。由于受高溫因素影響，在#2機(jī)組水泥墊塊制作時(shí)使用國(guó)內(nèi)常規(guī)澆灌方法進(jìn)行施工，水泥墊塊合格率低，出現(xiàn)了氣孔、蜂窩麻面、裂紋等缺陷。為了提高合格率保證施工進(jìn)度，塔爾萬(wàn)迪項(xiàng)目部做了很多措施，針對(duì)高溫因素的影響采用水中加冰塊降溫、搭設(shè)遮陽(yáng)棚、攪拌計(jì)時(shí)測(cè)溫的方法，并且按照此方法嚴(yán)格執(zhí)行，從而提高了高溫環(huán)境下水泥墊塊制作的合格率，保證了項(xiàng)目的工程進(jìn)度。如表1所示。

表1 汽輪發(fā)電機(jī)型號(hào)及水泥墊塊數(shù)量統(tǒng)計(jì)表

設(shè)備名稱 設(shè)備型號(hào)及參數(shù) 水泥墊塊數(shù)量（塊） 生產(chǎn)廠家

#1汽輪機(jī) N660-24.2/566/566 250 東方汽輪機(jī)廠

#2汽輪機(jī) N660-24.2/566/566 250 東方汽輪機(jī)廠

#3汽輪機(jī) N660-24.2/566/566 250 東方汽輪機(jī)廠

#1發(fā)電機(jī) QFSN-700-2-22 66 東方電機(jī)廠

#2發(fā)電機(jī) QFSN-700-2-22 66 東方電機(jī)廠

#3發(fā)電機(jī) QFSN-700-2-22 66 東方電機(jī)廠

2 水泥墊塊制作現(xiàn)狀

印度夏季環(huán)境溫度過(guò)高讓制作水泥墊塊使用的灌漿料、水的溫度上升，再加之印度分包商對(duì)質(zhì)量的意識(shí)淡薄，導(dǎo)致水與灌漿料的配比控制有誤差，從印度境內(nèi)采購(gòu)的Masterflow 870灌漿料相對(duì)國(guó)內(nèi)的灌漿料來(lái)說(shuō)粘度較高、流動(dòng)性較差，對(duì)溫度及攪拌方式、攪拌時(shí)間等要求較高，另外在高溫下灌漿料倒入水中時(shí)產(chǎn)生的氣泡不容易消除，水泥墊塊澆筑時(shí)流動(dòng)性不好導(dǎo)致模盒填充不實(shí)，澆筑后極易產(chǎn)生氣孔、裂紋、蜂窩麻面、成形差等現(xiàn)象。

塔爾萬(wàn)迪項(xiàng)目三臺(tái)機(jī)組水泥墊塊總數(shù)量為948塊，#2汽輪發(fā)電機(jī)組316塊水泥墊塊制作，首次澆灌制作30塊合格18塊，針對(duì)這種情況又分別進(jìn)行兩次水泥墊塊制作，綜合三次得到的合格率只有59.5%。如表2所示。

表2 汽輪發(fā)電機(jī)組水泥墊塊制作缺陷統(tǒng)計(jì)表

制作次數(shù) 總數(shù)量（塊） 缺陷類型及數(shù)量（塊）

氣孔 裂紋 蜂窩麻面 脫離基礎(chǔ)

第一次 30 6 2 3 1

第二次 24 6 2 2 0

第三次 20 4 1 2 1

合計(jì) 74 16 5 7 2

圖1根據(jù)水泥墊塊缺陷統(tǒng)計(jì)繪制出下圖

從圖1中可看出“氣孔”（廠家要求水泥墊塊表面不允許有密集氣孔群，Φ5～Φ10當(dāng)量氣孔少于10個(gè)，不允許有Φ20以上氣孔。氣孔總面積應(yīng)小于墊塊總面積的10% ）、“蜂窩麻面”和“裂紋”這三項(xiàng)質(zhì)量問(wèn)題出現(xiàn)較多，是影響水泥墊塊合格率的主要缺陷。

3 合格率低的原因分析

3.1 分包商質(zhì)量意識(shí)淡薄

印度分包商的整體質(zhì)量意識(shí)淡薄，質(zhì)量工程師、質(zhì)量主管在水泥墊塊質(zhì)量的控制上，缺乏主動(dòng)意識(shí)，只是被動(dòng)的等待制作后的結(jié)果。針對(duì)水泥墊塊合格率低的狀況，分包商反應(yīng)遲緩，不能積極采取有效措施。從人的因素分析這是造成水泥墊塊合格率低的主要原因。

3.2 制作水泥墊塊的水溫過(guò)高

印度夏季環(huán)境溫度過(guò)高，白天最高達(dá)到48℃左右，導(dǎo)致水溫過(guò)高達(dá)到38℃以上。高溫影響及攪拌機(jī)攪拌帶來(lái)的旋轉(zhuǎn)熱量，使得灌漿料過(guò)快風(fēng)干、膨脹，表面產(chǎn)生氣孔、裂紋。

3.3 太陽(yáng)直射，環(huán)境溫度高

印度夏季環(huán)境溫度過(guò)高，太陽(yáng)直射會(huì)讓澆筑好的水泥墊塊表面水分流失過(guò)快，從而產(chǎn)生蜂窩麻面。

3.4 攪拌時(shí)間把握不準(zhǔn)

灌漿料攪拌時(shí)間長(zhǎng)短，對(duì)灌漿料的質(zhì)量影響很重要，時(shí)間短灌漿料與水混合時(shí)，形成的氣泡及料球不能完全融合；時(shí)間長(zhǎng)灌漿料的溫度就會(huì)升高。為此我們采取攪拌計(jì)時(shí)的方式控制攪拌時(shí)間。

4 解決合格率低的方法措施

4.1 對(duì)分包商進(jìn)行培訓(xùn)

汽輪發(fā)電機(jī)水泥墊塊制作前，我們對(duì)分包商進(jìn)行了水泥墊塊制作的專項(xiàng)培訓(xùn)，培訓(xùn)采用理論知識(shí)與現(xiàn)場(chǎng)實(shí)踐相結(jié)合的方式，首先通過(guò)幻燈片就水泥墊塊的制作方法，注意事項(xiàng)作了詳細(xì)的講解，讓分包商首先在腦海中形成一種概念，然后在現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行試塊制作的培訓(xùn)，通過(guò)現(xiàn)場(chǎng)試塊制作流程的現(xiàn)身說(shuō)法，讓分包商從實(shí)踐中對(duì)水泥墊塊制作得到進(jìn)一步的理解。

4.2 水中加冰塊降低水溫

針對(duì)印度夏季氣溫達(dá)到48℃，環(huán)境溫度過(guò)高造成制作水泥墊塊用的水溫過(guò)高，為了降低水溫經(jīng)過(guò)討論決定，在水中加入冰塊進(jìn)行降溫的方法。并且加強(qiáng)對(duì)水溫的不斷檢測(cè)，始終把水溫控制在5℃左右。

4.3 采用夜間和搭設(shè)遮陽(yáng)棚

白天搭設(shè)遮陽(yáng)棚對(duì)汽輪發(fā)電機(jī)水泥墊塊澆筑區(qū)域進(jìn)行防護(hù)，避免因太陽(yáng)直射造成的水泥墊塊溫度過(guò)高；另外就是進(jìn)行夜間水泥墊塊的澆筑，直接避免白天高溫對(duì)水泥墊塊的影響，有利于水泥墊塊在溫度相對(duì)較低的環(huán)境中快速成型。

4.4 攪拌計(jì)時(shí)測(cè)溫

針對(duì)攪拌時(shí)間不準(zhǔn)確的情況，我們做了攪拌試驗(yàn)，在從開(kāi)始混合攪拌到灌漿料徹底融合，測(cè)量溫度又在控制范圍以內(nèi)，我們?nèi)踢M(jìn)行時(shí)間記錄。利用確定好的時(shí)間對(duì)每一桶灌漿料進(jìn)行計(jì)時(shí)攪拌。因攪拌時(shí)間短造成的灰漿內(nèi)部氣泡包裹灌漿料產(chǎn)生融合不均勻，攪拌時(shí)間長(zhǎng)旋轉(zhuǎn)產(chǎn)生熱量過(guò)多加快灰漿的過(guò)快風(fēng)干、膨脹的問(wèn)題得到了徹底解決。并且進(jìn)行對(duì)灰漿的不間斷測(cè)溫，使灰將溫度始終保持在30℃以下。

5 方法措施實(shí)施后取得效果

通過(guò)采用解決四大問(wèn)題的方法措施的實(shí)施，有效的提高了高溫地區(qū)汽輪發(fā)電機(jī)水泥墊塊制作的合格率，按照對(duì)策實(shí)施的方法我們?cè)谒鄩|塊制作中進(jìn)行三次數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)，形成以下圖表，如表3、圖2所示。

表3 汽輪發(fā)電機(jī)水泥墊塊合格效果統(tǒng)計(jì)表

制作次數(shù) 總數(shù)量（塊） 缺陷類型及數(shù)量（塊）

氣孔 裂紋 蜂窩麻面 脫離基礎(chǔ)

第一次 60 1 0 1 0

第二次 30 1 0 0 0

第三次 30 1 0 0 0

合計(jì) 120 3 0 1 0

圖2 根據(jù)水泥墊塊制作缺陷效果統(tǒng)計(jì)繪制圖

通過(guò)對(duì)策實(shí)施后的表格、柱形圖以及制作水泥墊塊的記錄與之前的表格、柱形圖、制作記錄對(duì)比，可以看出我們提高了了高溫地區(qū)汽輪發(fā)電機(jī)組水泥墊塊制作的合格率。采用水中加冰降溫、搭設(shè)遮陽(yáng)棚、夜間澆灌、攪拌計(jì)時(shí)測(cè)溫方法，#1機(jī)組制作316塊水泥墊塊，經(jīng)驗(yàn)收累計(jì)302塊合格，合格率95.6%，而后在#3機(jī)水泥墊塊制作過(guò)程中，316塊水泥墊塊經(jīng)驗(yàn)收累計(jì)304塊合格，合格率96.2%。綜合#1機(jī)組#3機(jī)組的合格率為96.7%。大大提高了高溫地區(qū)汽輪發(fā)電機(jī)組水泥墊塊制作的合格率。如圖3所示。

篇9

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任問(wèn)題一直是西方法律界和會(huì)計(jì)界的熱門議題。而我國(guó)涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的訴訟才剛剛開(kāi)始，相應(yīng)對(duì)該問(wèn)題的研究也處于起步階段。從我國(guó)目前對(duì)違規(guī)事務(wù)所的處理看，主要是行政處罰。除了驗(yàn)資訴訟涉及到民事賠償外，證券市場(chǎng)中各違規(guī)事務(wù)所，尚很少涉及民事責(zé)任和刑事責(zé)任。而對(duì)于投資公眾來(lái)說(shuō)，最為重要的其實(shí)就是如何保護(hù)其經(jīng)濟(jì)利益。如果不追究民事責(zé)任，不管對(duì)事務(wù)所的懲罰多嚴(yán)重，都不會(huì)挽回其遭受的經(jīng)濟(jì)損失，也很難增強(qiáng)其投資信心。其實(shí)，從各國(guó)近幾年的發(fā)展來(lái)看，加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事責(zé)任已是一種主流。

二、虛假審計(jì)報(bào)告認(rèn)定的法律標(biāo)準(zhǔn)

虛假報(bào)告的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)是明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任過(guò)程中非常重要的問(wèn)題，也是會(huì)計(jì)界與法律界的訴訟爭(zhēng)議中存在分歧與困惑的焦點(diǎn)所在。因?yàn)楦髯月殬I(yè)特點(diǎn)的限制及相互的不了解，對(duì)以哪種標(biāo)準(zhǔn)來(lái)衡量審計(jì)報(bào)告的可否信賴，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和法律專家難以達(dá)成共識(shí)。

從會(huì)計(jì)界的觀點(diǎn)來(lái)看，判定虛假審計(jì)報(bào)告主要依據(jù)于《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》(以下簡(jiǎn)稱《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》)。按照《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第22條的規(guī)定，判斷審計(jì)報(bào)告是否虛假的關(guān)鍵是看其是否嚴(yán)格遵循了執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、恪盡職守。從該條可以推導(dǎo)出：如果存在嚴(yán)格遵照?qǐng)?zhí)業(yè)準(zhǔn)則也不能發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)弊，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師依照本法規(guī)定已經(jīng)盡到了應(yīng)有的專家注意義務(wù)，不再承擔(dān)法律責(zé)任，換言之，審計(jì)報(bào)告就不是虛假的。按照《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》第8條和第9條、《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第七號(hào)——審計(jì)報(bào)告》以及《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第八號(hào)——錯(cuò)誤與舞弊》的規(guī)定，會(huì)計(jì)界對(duì)審計(jì)報(bào)告的真實(shí)與否的界定主要是從審計(jì)程序角度來(lái)認(rèn)定的。認(rèn)為由于審計(jì)測(cè)試及被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度固有的限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師依照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)，并不能保證發(fā)現(xiàn)所有的錯(cuò)誤與舞弊。由于審計(jì)技術(shù)本身的一些特點(diǎn)，如抽樣審計(jì)、重要性判斷的運(yùn)用，以及通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度的評(píng)價(jià)而確定的對(duì)其依賴程度等，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師即使恪守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，也不能保證發(fā)現(xiàn)公司所編制財(cái)務(wù)報(bào)告中全部的虛假或隱瞞之處，也就是說(shuō)經(jīng)過(guò)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告并不意味著已經(jīng)完全沒(méi)有錯(cuò)弊，但只要仍在審計(jì)重要性標(biāo)準(zhǔn)控制之下，不會(huì)影響報(bào)告使用者進(jìn)行決策，就不影響審計(jì)意見(jiàn)的客觀公正性。即使因第三方經(jīng)濟(jì)利益受損而發(fā)生訴訟，也只能由被審計(jì)單位承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任。也即判定審計(jì)報(bào)告虛假的關(guān)鍵是：①執(zhí)業(yè)過(guò)程沒(méi)有恪守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則；②不符合審計(jì)重要性要求。

不過(guò)，公眾常常認(rèn)為，虛假報(bào)告就是內(nèi)容與事實(shí)不符，沒(méi)有那么多前提條件。法律界也有許多專家對(duì)此不理解，認(rèn)為法律著重的是結(jié)果而不是過(guò)程，只要結(jié)果存在與事實(shí)的不符，就應(yīng)該認(rèn)定為虛假報(bào)告。因此對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師一再以行業(yè)準(zhǔn)則來(lái)解釋不能接受，認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師所強(qiáng)調(diào)的執(zhí)業(yè)過(guò)程真實(shí)合法在法律上不能構(gòu)成抗辯理由。

在各國(guó)法律界的研究及司法實(shí)踐中，對(duì)“虛假報(bào)告”的內(nèi)涵，有這樣一個(gè)比較一致的觀點(diǎn)，即構(gòu)成法律客觀要件的虛假陳述應(yīng)同時(shí)具備兩個(gè)要件：一是內(nèi)容上存在虛假陳述，二是虛假陳述具有重大性。我國(guó)在《禁止證券欺詐行為暫行辦法》中首次確定性地使用了“虛假陳述”一詞，其含義涵蓋證券公開(kāi)文件披露的各種不當(dāng)行為，包括不實(shí)陳述、遺漏和誤導(dǎo)三種。不實(shí)陳述指在信息公開(kāi)文件中作了“明知不實(shí)”或?qū)κ聦?shí)作出錯(cuò)誤評(píng)價(jià)的陳述；遺漏指完全或部分地不公開(kāi)法定公開(kāi)事項(xiàng)，或者沒(méi)有合理根據(jù)而不公開(kāi)法定事項(xiàng)以外的事項(xiàng)；誤導(dǎo)性陳述則指公開(kāi)的事項(xiàng)雖為事實(shí)，但由于陳述存在缺陷而使公眾產(chǎn)生多種理解，可能形成與事實(shí)完全不同的理解。關(guān)于重大性問(wèn)題，目前在法律界依然是一個(gè)探討中的問(wèn)題，定量性的標(biāo)準(zhǔn)很難找到。但從定性上來(lái)講，大家一般比較認(rèn)可美國(guó)證券法的觀點(diǎn)，即能夠影響理性投資者進(jìn)行投資決策，且該信息已經(jīng)決定性地改變了投資者所獲得信息的組合。將該問(wèn)題延伸至審計(jì)報(bào)告的認(rèn)定上，即認(rèn)為虛假報(bào)告的判斷標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該有兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：一是審計(jì)報(bào)告及所附財(cái)務(wù)報(bào)告資料存在虛假陳述內(nèi)容(存在虛假陳述)，二是該虛假陳述足以影響報(bào)告使用者據(jù)以進(jìn)行營(yíng)運(yùn)決策(虛假陳述具有重大性)。筆者認(rèn)為，將“存在虛假陳述內(nèi)容且該內(nèi)容可能導(dǎo)致報(bào)告使用者錯(cuò)誤決策”列為認(rèn)定報(bào)告是否虛假報(bào)告的法律要件，是符合法理的。

那么審計(jì)重要性與法律判定標(biāo)準(zhǔn)“重大性標(biāo)準(zhǔn)”之間有什么異同呢?根據(jù)《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第10號(hào)—審計(jì)重要性》的規(guī)定，審計(jì)重要性指被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表中錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的判斷或決策。對(duì)特定的被審計(jì)單位，判定的審計(jì)重要性越低，需要收集的審計(jì)證據(jù)越多，而相應(yīng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越高。對(duì)審計(jì)重要性的運(yùn)用，主要取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)計(jì)劃階段根據(jù)對(duì)客戶的初步評(píng)價(jià)進(jìn)行的職業(yè)判斷和在審計(jì)實(shí)施過(guò)程中根據(jù)收集到的客觀數(shù)據(jù)進(jìn)行的適當(dāng)調(diào)整。審計(jì)重要性的運(yùn)用合理與否一部分取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)能力，另一部分取決于是否盡到了合理的專家注意義務(wù)。如果這兩者均能恪守，則不可能出現(xiàn)導(dǎo)致報(bào)告使用者作出錯(cuò)誤決策的虛假信息，除非被審計(jì)單位提供的財(cái)務(wù)資料中存在掩飾很好的虛假，而后者則不是注冊(cè)會(huì)計(jì)師所能控制的。

從審計(jì)重要性和法律重大性的涵義來(lái)分析，我們可以發(fā)現(xiàn)二者的異曲同工之處。二者從概念上是一致的，均認(rèn)為可能影響報(bào)告使用者進(jìn)行決策的信息是重要(或重大)的，也是判斷報(bào)告是否可認(rèn)定為虛假報(bào)告的要件之一。不同的是，審計(jì)重要性是貫穿于審計(jì)始終的，是在財(cái)務(wù)報(bào)告到達(dá)公眾之前，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷對(duì)客戶財(cái)務(wù)報(bào)告的公允性進(jìn)行鑒證，對(duì)審計(jì)重要性判斷得準(zhǔn)確與否很大程度上取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)能力；而法律重大性標(biāo)準(zhǔn)則相對(duì)確定一些，它是在財(cái)務(wù)報(bào)告已經(jīng)到達(dá)使用者且已經(jīng)發(fā)生爭(zhēng)議時(shí)需要考慮的一個(gè)指標(biāo)。此時(shí)發(fā)生虛假陳述的信息是什么已很清晰，報(bào)告使用者據(jù)以進(jìn)行的決策也已經(jīng)明確，判斷該信息的重要性是否足以影響報(bào)告使用者的決策相對(duì)要客觀與簡(jiǎn)單一些，法律重大性標(biāo)準(zhǔn)更注重的是結(jié)果。但法律重要性標(biāo)準(zhǔn)依然是一個(gè)主觀判斷，其中依然蘊(yùn)涵財(cái)會(huì)技術(shù)要求，對(duì)這種判斷的作出還需要參考審計(jì)重要性。從這一意義來(lái)說(shuō)，如果法律重大性與審計(jì)重要性一致，則審計(jì)報(bào)告依然是客觀公允的，不構(gòu)成虛假報(bào)告；如果法律重大性與審計(jì)重要性不一致，說(shuō)明注冊(cè)會(huì)計(jì)師或是職業(yè)能力不夠、或是未能恪盡職守，報(bào)告構(gòu)成虛假報(bào)告。由此，我們對(duì)虛假報(bào)告的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的討論可以下一個(gè)結(jié)論，即虛假報(bào)告的認(rèn)定有兩個(gè)法定要件：其一，報(bào)告涉及內(nèi)容存在虛假性陳述；其二，虛假陳述存在重大性。

三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具虛假報(bào)告的法律責(zé)任性質(zhì)分析

法律責(zé)任的性質(zhì)取決于當(dāng)事人之間權(quán)利義務(wù)關(guān)系。在注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶之間，是明確的委托合同關(guān)系。如果虛假報(bào)告損害的是客戶的經(jīng)濟(jì)利益，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)負(fù)違約責(zé)任，在這一點(diǎn)上，爭(zhēng)議不大。在注冊(cè)會(huì)計(jì)師與第三方利益關(guān)系人(即財(cái)務(wù)報(bào)告使用者)之間的法律責(zé)任的性質(zhì)問(wèn)題上，各國(guó)學(xué)者的觀點(diǎn)是不一致的。在大陸法系國(guó)家，如德國(guó)所采用的主流法律構(gòu)成是“將確認(rèn)為純粹財(cái)產(chǎn)損失的違約責(zé)任的保護(hù)擴(kuò)及第三人”，同時(shí)也利用良俗違反的侵權(quán)責(zé)任作為補(bǔ)充。在英美法系國(guó)家，一般認(rèn)為專家出具虛假報(bào)告對(duì)第三方是一種侵權(quán)行為，專家對(duì)第三方負(fù)有信賴義務(wù)，該義務(wù)基于第三方對(duì)專家的信賴而產(chǎn)生。我國(guó)《證券法》規(guī)定，專家對(duì)其所出具的報(bào)告內(nèi)容的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性進(jìn)行核查和驗(yàn)證，并就其負(fù)有責(zé)任的部分承擔(dān)連帶責(zé)任。雖然未對(duì)法律責(zé)任性質(zhì)作出明確規(guī)定，但從其宗旨分析，我國(guó)也認(rèn)為專家對(duì)第三方所應(yīng)承擔(dān)的是侵權(quán)責(zé)任。

在證券市場(chǎng)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只是受托制作專家報(bào)告者，他與利益第三方之間不構(gòu)成任何合同關(guān)系。如果依照合同違約來(lái)追究，會(huì)受到合同責(zé)任相對(duì)性原理的制約，操作性差且不合法理。如果直接據(jù)以追究專家的侵權(quán)責(zé)任，則不僅可以因直接追究賠償責(zé)任而充分保護(hù)投資者利益，還通過(guò)明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的是一種法定的強(qiáng)制性義務(wù)來(lái)迫使其更加謹(jǐn)慎地完成工作，充分發(fā)揮其社會(huì)鑒證職能，保證其超然獨(dú)立性。

審計(jì)報(bào)告是由作為專家的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在充分調(diào)查取證、嚴(yán)格審查的基礎(chǔ)上出具的?；趯?duì)專家專業(yè)技能、職業(yè)道德、社會(huì)聲譽(yù)及其執(zhí)業(yè)行為準(zhǔn)則的社會(huì)普遍接受性等因素考慮，報(bào)告使用者不可能不充分信賴專家出具報(bào)告的真實(shí)性和合法性。報(bào)告使用者對(duì)發(fā)行公司真實(shí)財(cái)務(wù)狀況有知情權(quán)，知情權(quán)能否實(shí)現(xiàn)很大程度上取決于發(fā)行公司與注冊(cè)會(huì)計(jì)師。由于報(bào)告使用者不能直接接觸發(fā)行公司財(cái)務(wù)資料，其本身在實(shí)現(xiàn)知情權(quán)的過(guò)程中處于弱勢(shì)地位。法律為了保護(hù)處于弱勢(shì)地位的第三方的利益，同時(shí)為了防止受信人即專家濫用其權(quán)力，就要求受信人對(duì)第三方負(fù)有信賴義務(wù)?；谶@一法理，專家出具虛假報(bào)告構(gòu)成對(duì)第三方的侵權(quán)責(zé)任，應(yīng)承擔(dān)因此而導(dǎo)致的損害賠償責(zé)任。

四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)第三方的法律責(zé)任所適用的歸責(zé)原則及舉證責(zé)任

歸責(zé)原則是確定行為人民事責(zé)任的標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)則，它直接決定著侵權(quán)責(zé)任的構(gòu)成要件、舉證責(zé)任、責(zé)任方式和賠償范圍等諸多因素。根據(jù)我國(guó)民法的規(guī)定，虛假報(bào)告可以歸類于一般侵權(quán)行為，相應(yīng)適用的是過(guò)錯(cuò)原則，即以行為人的過(guò)錯(cuò)為承擔(dān)民事責(zé)任的要件，無(wú)過(guò)錯(cuò)即無(wú)責(zé)任。不過(guò)，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的專業(yè)技術(shù)性太強(qiáng)，對(duì)其行為的過(guò)錯(cuò)認(rèn)定比較困難，且依照一般過(guò)錯(cuò)原則設(shè)置的舉證責(zé)任給原告帶來(lái)了難以完成的證明責(zé)任，原告幾乎不可能以確鑿的證據(jù)證明注冊(cè)會(huì)計(jì)師有過(guò)錯(cuò)。因此筆者認(rèn)為，此處更適用的是一般過(guò)錯(cuò)責(zé)任原則引申出來(lái)的過(guò)錯(cuò)推定原則。過(guò)錯(cuò)推定原則其實(shí)是適用過(guò)錯(cuò)原則的一種方法，是根據(jù)損害事實(shí)的發(fā)生推定行為人有過(guò)錯(cuò)，只有行為人證明自己確實(shí)無(wú)過(guò)錯(cuò)時(shí)，才能免除責(zé)任。過(guò)錯(cuò)責(zé)任的特殊性就在于它轉(zhuǎn)移了舉證責(zé)任，一方面免除了原告的舉證責(zé)任，另一方面認(rèn)可了行為人舉證反駁的法律效力，有利于其進(jìn)行有效抗辯。

按照過(guò)錯(cuò)推定原則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)對(duì)利益第三方的侵權(quán)責(zé)任的構(gòu)成要件為：報(bào)告被認(rèn)定為虛假審計(jì)報(bào)告、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)中未盡應(yīng)有的謹(jǐn)慎(亦即存在故意或過(guò)失的違法行為，該行為可能是未能恪盡職守違反了《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》及相關(guān)規(guī)定)、報(bào)告使用者(在此限于原告)發(fā)生了經(jīng)濟(jì)損失、該損失與注冊(cè)會(huì)計(jì)師所出具報(bào)告中的虛假陳述內(nèi)容存在因果關(guān)系。從法律角度來(lái)說(shuō)，以上四個(gè)要件，任何一個(gè)不成立就不能構(gòu)成侵權(quán)，因此，在訴訟過(guò)程中，訴辯雙方必須證明自己的主張。