導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇貨幣資金審計難點(diǎn)，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

近期，中國證監(jiān)會對中捷股份、九發(fā)股份兩起大股東違規(guī)占用上市公司資金、挪用上市公司資金案件進(jìn)行了查處，并要求各證監(jiān)局開展上市公司規(guī)范運(yùn)作的專項檢查。隨著國內(nèi)證券市場的不斷發(fā)展，相關(guān)大股東違規(guī)占用上市公司資金這一“財務(wù)舞弊頑癥”也如同幽靈一般如影隨形。上市公司大股東及關(guān)聯(lián)方違規(guī)占用上市公司資金問題嚴(yán)重侵害了上市公司和中小投資者的利益，對證券市場的健康發(fā)展危害極大。

一、違規(guī)占用資金的主要表現(xiàn)形式

根據(jù)目前監(jiān)管部門已經(jīng)發(fā)現(xiàn)和查處的大股東及其關(guān)聯(lián)方違規(guī)占用上市公司資金案件來看，其違規(guī)占用資金的形式日趨多樣化、復(fù)雜化，手段花樣也不斷翻新。歸納起來，其主要表現(xiàn)形式大致可分為直接占用和間接占用兩大類。

（一）直接占用資金

大股東及其關(guān)聯(lián)方直接通過各種欺詐手段將上市公司資金轉(zhuǎn)出以達(dá)到其占用資金的目的，是國內(nèi)證券市場上最為普遍的違規(guī)占用資金方式。在具體表現(xiàn)形式上分為“不列賬”方式和“列賬”方式兩種。

1. “不列賬”方式。

大股東通過各種隱蔽手段轉(zhuǎn)移資金，相關(guān)資金流出不在財務(wù)賬上體現(xiàn)，其表現(xiàn)形式為：

（1）虛列銀行存款。以中捷股份為例，根據(jù)中國證監(jiān)會的調(diào)查結(jié)果顯示，中捷股份實(shí)際控制人蔡開堅指使他人，采用各種欺騙手段，多次將中捷股份資金轉(zhuǎn)出，由大股東中捷集團(tuán)使用。同時，為隱藏中捷集團(tuán)占用資金的事實(shí)，達(dá)到賬目相符，中捷股份在2006年中報、2006年年報、2007年中報中分別虛增銀行存款7 400萬元、15 117.65萬元、29 810.94萬元。

（2）隱匿銀行借款等負(fù)債。大股東往往利用其控股地位，將上市公司的銀行借款據(jù)為己有，而上市公司財務(wù)報表上并未體現(xiàn)相關(guān)大股東的占用欠款和相關(guān)銀行借款情況。如東盛科技大股東東盛集團(tuán)從2005年3月起占用上市公司東盛科技在興業(yè)銀行的短期借款達(dá)1.8億元。

（3）期間占用、期末返還。大股東及其關(guān)聯(lián)方在特定會計期間內(nèi)占用上市公司資金、期末歸還資金，造成從上市公司期初期末資產(chǎn)負(fù)債表上顯示大股東未占用資金的假象，但實(shí)際上卻長期占用上市公司資金。酒鬼酒大股東成功集團(tuán)占用上市公司資金案就是一個典型的案例：成功集團(tuán)玩起了“螞蟻搬家”的把戲――每到季度末，證監(jiān)局審核上市公司財務(wù)賬目時，這筆錢如數(shù)呆在酒鬼酒的賬上，但到月初證監(jiān)局審核一完，這筆錢便從哪里來回到哪里去了。

2.“列賬”方式。

大股東在轉(zhuǎn)移資金時，相關(guān)資金流出在財務(wù)上體現(xiàn)，但表現(xiàn)為購買資產(chǎn)等其他方式，而隱瞞了實(shí)際資金占用的性質(zhì)，例如：

（1）虛假投資。上市公司以對外投資為名，實(shí)際是大股東行占用之實(shí)。最后，上市公司所投資的公司或項目及資產(chǎn)要么無法實(shí)施控制，要么被投資公司或項目及資產(chǎn)無法產(chǎn)生預(yù)計的效益，結(jié)果受害的還是上市公司。

（2）虛假交易。有的上市公司大股東搞虛假預(yù)付貨款或采購貨物，如啤酒花案例；有的上市公司大股東搞沒有真實(shí)交易背景的票據(jù)往來。

（二）間接占用資金

1.關(guān)聯(lián)占用非關(guān)聯(lián)化。

大股東通過貌似“獨(dú)立第三方”而實(shí)質(zhì)上為大股東的附屬企業(yè)或其他關(guān)聯(lián)方來占用上市公司資金。

2.非公允價格的關(guān)聯(lián)交易。

大股東及其關(guān)聯(lián)方通過非公允價格的關(guān)聯(lián)交易，以達(dá)到占用資金的目的。

3.超過正常結(jié)算期的經(jīng)營性占用。

大股東通過超過正常信用結(jié)算期的經(jīng)營性貿(mào)易方式，以達(dá)到長期占用資金的目的。

4.違規(guī)上市公司擔(dān)保。

通過上市公司的違規(guī)資產(chǎn)抵押、定期存單質(zhì)押或貿(mào)易性信用保證承諾等方式，形成對大股東及其關(guān)聯(lián)方的擔(dān)保，以達(dá)到大股東變相占用上市公司資金的目的。

二、相應(yīng)的貨幣資金審計策略

由于目前上市公司大股東占用資金的形式更為多樣化、復(fù)雜化，手段也更為隱匿，部分違規(guī)的上市公司大股東在占用資金時，采取多設(shè)環(huán)節(jié)等形式規(guī)避監(jiān)管，以致審計發(fā)現(xiàn)其貨幣資金舞弊的難度進(jìn)一步加大。因此，注冊會計師在考慮相應(yīng)的貨幣資金審計策略時，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下幾個方面：

（一）強(qiáng)化風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟?/p>

大股東違規(guī)占用資金這一財務(wù)舞弊往往不是一個孤立的、盲動的事件，而往往是系統(tǒng)的、具有一定動機(jī)的。貨幣資金作為整個上市公司經(jīng)營“流動的血液”，其變化往往牽扯著企業(yè)的整個“肌體”。因此，目前注冊會計師審計必須強(qiáng)化風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟?，?qiáng)調(diào)從宏觀上了解被審計單位及其環(huán)境，識別和評估可能存在的財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險，即從源頭上去發(fā)現(xiàn)可能存在大股東違規(guī)占用資金的內(nèi)因和動機(jī)，而非單純著眼于貨幣資金審計本身。

（二）完善內(nèi)控制度審計

由于審計固有的限制，審計人員無法通過風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媮戆l(fā)現(xiàn)所有可能存在的大股東違規(guī)占用資金事件，而大股東違規(guī)占用資金恰恰反映了上市公司本身的治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制的不完善。因此，制度審計依然尤為重要。通過制度審計，審計人員可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制措施中的一些固有缺陷，從而可以進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)“孕育財務(wù)錯報或舞弊的溫床”。

然而，在審計實(shí)務(wù)中，我們在通過控制測試來實(shí)施制度審計時，往往偏重于通過取證文件記錄等形式證據(jù)來判斷其內(nèi)控的有效性。那么，在上市公司治理結(jié)構(gòu)尚不完善、大股東“一股獨(dú)大”的情況下，注冊會計師常常會根據(jù)形式證據(jù)對其內(nèi)控有效性作出誤判。因此，制度審計測試應(yīng)著重測試其內(nèi)部控制有效性的實(shí)質(zhì)，而非形式，這就要求審計人員在實(shí)施制度審計程序時，不應(yīng)偏重于形式證據(jù)的取得，更應(yīng)通過詢問、溝通及突擊測試等手段去了解和識別其內(nèi)控的有效性。

（三）加強(qiáng)“三維分析性復(fù)核”及商業(yè)實(shí)質(zhì)的邏輯性判斷

貨幣資金業(yè)務(wù)是企業(yè)經(jīng)營過程中流動性最強(qiáng)、發(fā)生頻率最高的業(yè)務(wù)，其控制風(fēng)險也往往比較高。如何在較短的時間內(nèi)發(fā)現(xiàn)可能存在的財務(wù)錯報或舞弊，分析性復(fù)核和是否符合商業(yè)實(shí)質(zhì)的邏輯性判斷是必不可少的手段。如果一家上市公司賬上貨幣資金數(shù)額較大，而另一方面其銀行借款等負(fù)債金額也較大，以這種有悖常理的現(xiàn)象為線索進(jìn)一步審查，往往能夠發(fā)現(xiàn)一些實(shí)質(zhì)性問題。因此，通過必要的分析性復(fù)核和是否符合商業(yè)實(shí)質(zhì)的邏輯性判斷，可以較快地確定可能存在的財務(wù)錯報或舞弊的區(qū)域。

對于財務(wù)報表的分析性復(fù)核，審計人員習(xí)慣于對資產(chǎn)負(fù)債表的期初期末數(shù)、利潤表的上年本年數(shù)進(jìn)行橫向（前后兩個年度比較）、縱向（當(dāng)年資產(chǎn)或利潤結(jié)構(gòu)構(gòu)成比較）兩個方向的對比、分析。但對于貨幣資金的審核，僅僅依賴上述分析性復(fù)核手段是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。

對于橫向分析性復(fù)核，審計人員應(yīng)當(dāng)拓展視野，對于被審計單位連續(xù)3-5年的資產(chǎn)負(fù)債狀況、經(jīng)營成果狀況、現(xiàn)金流量狀況進(jìn)行比對分析，對于突升突降的重要科目、資產(chǎn)形態(tài)變化較大的股權(quán)投資、存貨、實(shí)物資產(chǎn)投資等等均應(yīng)予以關(guān)注，并跟蹤其資金流向。

對于縱向分析性復(fù)核，審計人員應(yīng)在橫向分析性復(fù)核的基礎(chǔ)之上，對于該年度內(nèi)的資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)變化，結(jié)合現(xiàn)金流量表、利潤表及其附注的信息披露，關(guān)注其資金形態(tài)的演變過程。

同時，審計人員應(yīng)當(dāng)牢牢抓住企業(yè)本身經(jīng)營的“資金鏈”這一主線，結(jié)合分析被審計單位大股東及其關(guān)聯(lián)方的財務(wù)狀況，重點(diǎn)審核、分析其關(guān)聯(lián)交易及其由此涉及到的往來科目、負(fù)債狀況和收入成本費(fèi)用等損益情況。

通過上述“一條主線、兩個方向”的“三維視角”分析性復(fù)核，并結(jié)合是否符合商業(yè)實(shí)質(zhì)的邏輯性判斷，審計人員就可能對被審計單位實(shí)際經(jīng)營的基本面有更深刻地了解，對發(fā)現(xiàn)可能存在諸如違規(guī)占用等貨幣資金舞弊可以起到事半功倍的效果。

三、貨幣資金審計實(shí)施過程中需要關(guān)注的問題

（一）貨幣資金內(nèi)部控制節(jié)點(diǎn)的審核

注冊會計師在對貨幣資金內(nèi)部控制審計測試過程中，一般比較關(guān)注相關(guān)資金業(yè)務(wù)的授權(quán)、審批等內(nèi)部控制程序，而往往忽視了相關(guān)執(zhí)行人員的獨(dú)立性判斷和財務(wù)軟件對資金業(yè)務(wù)執(zhí)行過程中的監(jiān)控和制約作用是否有效的判斷。筆者就遇到過利用計算機(jī)密碼共享這一內(nèi)控缺陷，通過虛作資金支出會計憑證來掩蓋其非法侵占現(xiàn)金的舞弊事件。因此，注冊會計師在貨幣資金內(nèi)控審計過程中，對于一些內(nèi)控節(jié)點(diǎn)應(yīng)引起一定的重視，例如：出納的獨(dú)立性情況；會計核算人員的財務(wù)軟件登錄密碼的保密情況；財務(wù)稽核人員的盡責(zé)情況；財務(wù)軟件中會計憑證記錄或沖回有無留痕等等。

（二）開立銀行賬戶入賬完整性的審核

目前，相當(dāng)一部分的違規(guī)占用資金是通過隱瞞交易記錄來實(shí)現(xiàn)的，這種舞弊最簡單的一個方法是相關(guān)銀行賬戶整體不入賬，使得注冊會計師審計根本就查無頭緒，相關(guān)貨幣資金和與之對應(yīng)的負(fù)債及經(jīng)營成果整體隱瞞。筆者就曾經(jīng)隨同監(jiān)管部門一起在對新疆某上市公司財務(wù)檢查過程中發(fā)現(xiàn)類似的問題。因此，在貨幣資金審計過程中，首先應(yīng)重點(diǎn)審核被審計單位開立銀行賬戶入賬的完整性。

（三）銀行對賬單取得方式的審核

在審計實(shí)務(wù)中，銀行對賬單通常是由企業(yè)出納提供給審計人員，但根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范――貨幣資金（征求意見稿）》的有關(guān)精神要求，“出納人員不得同時從事銀行對賬單的獲取、銀行存款余額調(diào)節(jié)表的編制等工作”，這說明出納工作與銀行對賬單獲取、銀行存款余額調(diào)節(jié)表的編制工作是兩個不相容的崗位。在這一點(diǎn)上，目前絕大部分企業(yè)在此內(nèi)部控制環(huán)節(jié)上尚存在一定的缺陷，而部分上市公司大股東也正是利用了這一內(nèi)控缺陷，通過資金流出“不列賬”等方式，達(dá)到了其非法侵占上市公司資金的目的。因此，注冊會計師在實(shí)施貨幣資金審計時，應(yīng)特別關(guān)注銀行對賬單的取得方式，鼓勵企業(yè)開立網(wǎng)上銀行業(yè)務(wù)，重點(diǎn)審核銀行對賬單與網(wǎng)上銀行資金交易數(shù)據(jù)的真實(shí)性和一致性。

（四）未達(dá)賬項的審核

在貨幣資金審核過程中，審計人員通常習(xí)慣于索取資產(chǎn)負(fù)債表日的銀行對賬單，而非完整審計期間的全部銀行對賬單。在未達(dá)賬項的審核過程中，也往往比較關(guān)注“銀行已付、企業(yè)未付”等被審計單位容易漏記成本費(fèi)用的事項。這就使原本正常的未達(dá)賬項審核程序出現(xiàn)了“偏科”，忽視了“有無長期掛賬的未達(dá)賬項”、“有無漏記資金一進(jìn)一出現(xiàn)象”、“未達(dá)賬項在資產(chǎn)負(fù)債表日后是否消除”等必要貨幣資金審核程序。筆者在審計實(shí)務(wù)中就遇到過出納人員通過虛列未達(dá)賬項而長期侵占公司資金的案例。因此，未達(dá)賬項的審核是貨幣資金審計過程中的重要一環(huán)，注冊會計師在審計過程中應(yīng)當(dāng)對此引起足夠的重視，這也是防范大股東通過“不列賬”方式來占用上市公司資金的重要手段之一。

（五）定期存單的審核

對于存在銀行借款的企業(yè)，其超過3個月以上的定期存單通常是帶有一定使用用途的，如作為開具銀行承兌票據(jù)的保證金等等，否則，在存貸款利息倒掛的情況下，這不符合基本盈利常識。因此，在定期存單的審核上，注冊會計師一方面需要查驗原件、銀行函證等實(shí)質(zhì)性測試來證實(shí)其存在性；另一方面也需要判斷其存在的合理性，以防大股東通過存單質(zhì)押擔(dān)保等方式占用上市公司資金。

（六）資金流向的審核

在目前現(xiàn)實(shí)的審計實(shí)務(wù)中，由于項目主審在整個審計計劃、執(zhí)行實(shí)施過程中，逐步將審計重心前移，由原來的實(shí)質(zhì)性測試向制度審計、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬣D(zhuǎn)移，受人員安排、精力的限制，往往會將貨幣資金審計交由新進(jìn)審計助理人員來實(shí)施，而新進(jìn)審計助理人員也往往偏重于對資產(chǎn)負(fù)債表日貨幣資金存在性的測試，如盤點(diǎn)、銀行函證等，對會計期間內(nèi)大額資金流向的完整性、其資金性質(zhì)的真實(shí)性測試存在忽視的情況。這在一定程度上增加了審計的風(fēng)險，給違規(guī)占用資金提供了一定的可乘之機(jī)。

部分上市公司大股東改變資金流出的性質(zhì)，明明是大股東占用資金，卻在形式上以預(yù)付賬款、長期投資、在建工程等名義予以反映，或者期間占用、期末歸還，或者以非關(guān)聯(lián)方借款來體現(xiàn)。這些都需要注冊會計師密切關(guān)注企業(yè)資金的流入流出，尤其是大額資金在違反正常商業(yè)邏輯下的異常流入流出。必要時，還應(yīng)對資金流入、流出方實(shí)地進(jìn)行外調(diào)或進(jìn)行工商查詢，以判斷其真實(shí)性和可靠性。

所以，加強(qiáng)對資金流向的審核刻不容緩，這就好比醫(yī)生看病通常需要履行“驗血”程序一樣，資金流向的審核就是給企業(yè)“驗血”，在一定程度上可以發(fā)現(xiàn)違規(guī)占用這種舞弊行為的“蛛絲馬跡”。

（七）突擊審計時機(jī)的把握

一般財務(wù)舞弊通常都是有動機(jī)、有預(yù)謀，且經(jīng)過精心策劃的，對于大股東及其關(guān)聯(lián)方違規(guī)占用上市公司資金這一財務(wù)舞弊，可能更涉及到集體串通舞弊，而再好的內(nèi)部控制制度，對于集體串通舞弊，往往也是無可奈何的。這就需要注冊會計師在選擇實(shí)施審計程序時機(jī)的把握上，需要帶有一定的突擊性。這里所講的“突擊性”帶有兩層含義：一是審計實(shí)施時間上的突擊性，二是審計程序設(shè)計上的非常規(guī)性。正如中捷股份大股東挪用資金這一案例，注冊會計師在銀行索取函證的同時，追加了“向銀行索取期后銀行對賬單”這一非常規(guī)程序，在實(shí)施時間上也未事先通知，帶有一定的突然性，結(jié)果銀行提供不了，注冊會計師感覺有疑問，進(jìn)而發(fā)現(xiàn)了大股東違規(guī)挪用上市公司資金的情況。

（八）函證操作程序的實(shí)施

銀行存款函證是貨幣資金審計過程中的一個重要審計程序。在審計實(shí)務(wù)中，注冊會計師通常會選擇一些金額較大或存在銀行借款的銀行戶進(jìn)行發(fā)函，或者部分注冊會計師受審計時間、審計成本的限制考慮，沒有親自前往銀行實(shí)施函證程序，這就給財務(wù)舞弊人員提供了一定的作案實(shí)施空間。因此，注冊會計師在實(shí)施銀行函證程序時，根據(jù)審計準(zhǔn)則的要求，必須親自前往銀行獨(dú)立實(shí)施函證程序，不能受企業(yè)出納等人員帶有導(dǎo)向性的引導(dǎo)來實(shí)施函證；在被審計單位在銀行函證樣本的選擇上，實(shí)施面應(yīng)盡可能地擴(kuò)大，當(dāng)然還需要包括余額突降或發(fā)生額較大但余額較小等異常銀行賬戶。

（九）負(fù)債的審核

目前，貨幣資金舞弊的另一種方式就是通過隱瞞銀行借款或虛減貿(mào)易債務(wù)來達(dá)到挪用或侵占公司資金的目的，這比虛增銀行存款或預(yù)付款等資產(chǎn)更加隱蔽。因此，對于貨幣資金審計來說，加強(qiáng)對負(fù)債真實(shí)性和完整性的審核，也顯得尤為重要。根據(jù)現(xiàn)行審計準(zhǔn)則及其指南，注冊會計師應(yīng)及時索取貸款信息卡的相關(guān)信息與財務(wù)記錄進(jìn)行核對；在對應(yīng)付賬款等貿(mào)易性負(fù)債函證時，應(yīng)當(dāng)包括余額突降或發(fā)生額較大但余額較小等異常賬戶。注冊會計師在審計實(shí)務(wù)中，常常片面地理解了重要性的原則，尤其在負(fù)債審核過程中。其實(shí)，余額小并不等于不重要，部分上市公司就發(fā)生過通過漏記大額銀行借款以達(dá)到占用上市公司資金的目的，而恰恰是由于體現(xiàn)在上市公司財務(wù)報表的相關(guān)負(fù)債余額很小而未引起注冊會計師的重視，從而騙過了注冊會計師的“眼睛”。

四、貨幣資金審計實(shí)施過程中尚面臨的一些困難

（一）審計程序?qū)嵤┻^程中的信息不對稱問題

在以往較多的重大資金舞弊案中，企業(yè)為何能逃過注冊會計師的眼睛而屢屢得手，這在很大程度上與目前注冊會計師在審計實(shí)施過程中的信息不對稱有關(guān)。

1.在審計證據(jù)獲取方面：

以函證為例，1999年財政部與人民銀行聯(lián)合出臺了《關(guān)于做好企業(yè)的銀行存款借款及往來款項函證工作的通知》，要求銀行和企業(yè)認(rèn)真做好函證回函工作，并對回函信息的真實(shí)性負(fù)責(zé)，但該項通知精神與目前審計準(zhǔn)則的有關(guān)要求已經(jīng)不相適應(yīng)。而且，注冊會計師在針對某些舞弊懷疑而擬采取相關(guān)延伸審計程序時，往往因缺乏相關(guān)外部環(huán)境的支持而變得“心有余而力不足”。

2.在審計證據(jù)真實(shí)性方面：

以銀行匯票背書為例，銀行匯票背書后，款項是直接從出票人支付給最終持票收款人，原匯票原收款人（即背書人）的賬戶上和銀行對賬單均沒有記錄。有些上市公司通過預(yù)付、貿(mào)易還款等方式開具銀行匯票，然后在銀行通過辦理匯票背書方式將資金轉(zhuǎn)給大股東或其關(guān)聯(lián)企業(yè)。當(dāng)注冊會計師在查驗有關(guān)原始銀行單據(jù)時，卻只能看到匯票上的原收款人。

因此，要解決注冊會計師在審計程序?qū)嵤┻^程中的信息不對稱問題，還有賴于相關(guān)金融機(jī)構(gòu)、監(jiān)管部門在完善金融業(yè)務(wù)服務(wù)的同時，對于相關(guān)原始記錄保護(hù)以及向注冊會計師提供信息開放方面予以完善和配合。必要時，應(yīng)納入立法程序和出臺有關(guān)部門監(jiān)管規(guī)章制度，在注冊會計師實(shí)施審計程序的同時，提供相對信息透明的執(zhí)業(yè)環(huán)境。

（二）審計程序?qū)嵤┑姆杀Ｕ蠁栴}

由于注冊會計師沒有執(zhí)法權(quán)，除被審計單位以外的相應(yīng)延伸程序往往無法得到有效開展，即便可以開展延伸審計工作，大多也是在被審計單位的協(xié)調(diào)、安排下進(jìn)行的，其有效性也會大打折扣。要解決這一問題，就需要有關(guān)政府部門、監(jiān)管部門、企業(yè)、金融機(jī)構(gòu)共同配合，凈化社會道德規(guī)范，對于出具虛假詢證回函和證明文件的，應(yīng)有法可依、有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)，堅決杜絕和清除大股東違規(guī)占用資金這一“頑癥”賴以生存的土壤；對于重點(diǎn)貨幣資金審計環(huán)節(jié)，如函證、查詢貸款信息、查詢銀行賬戶開立情況等等，應(yīng)當(dāng)通過立法程序，賦予注冊會計師這一“經(jīng)濟(jì)警察”以一定的審查權(quán)。

五、結(jié)束語

2006年，針對當(dāng)時上市公司大股東違規(guī)占用資金這一存在多年的頑癥，證監(jiān)會發(fā)起了一場上市公司“清欠風(fēng)暴”，共收回大股東占用資金近400億元，有效地提高了上市公司質(zhì)量。但是，清欠工作剛剛結(jié)束，大股東占用資金的問題就出現(xiàn)了死灰復(fù)燃的苗頭。注冊會計師面對如何發(fā)現(xiàn)并有效制約大股東違規(guī)占用資金這一“頑疾”任重而道遠(yuǎn)。

因此，注冊會計師在貨幣資金審計實(shí)施過程中，應(yīng)強(qiáng)化風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟?，完善資金內(nèi)控制度審計，充分運(yùn)用分析性復(fù)核，拓展貨幣資金審計的著眼點(diǎn)，加強(qiáng)資金流向等細(xì)節(jié)審核，嚴(yán)把審計質(zhì)量關(guān)。只有這樣，注冊會計師審計才能與有關(guān)監(jiān)管部門形成監(jiān)管合力，給大股東違規(guī)占資以強(qiáng)大的震懾力，為整個證券市場的健康發(fā)展作出應(yīng)有的努力和貢獻(xiàn)！

【主要參考文獻(xiàn)】

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中圖分類號：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1001-828X（2012）05-0-01

一、引言

B2C（Business to Customer）是現(xiàn)代電子商務(wù)發(fā)展模式的一種，這種形式的電子商務(wù)一般以網(wǎng)絡(luò)零售業(yè)為主，主要借助于互聯(lián)網(wǎng)開展在線銷售活動，由企業(yè)直接向客戶銷售商品。B2C 模式主要包括綜合商城（如淘寶）、百貨商店（如當(dāng)當(dāng)、卓越）、垂直商店（如京東商城、麥考林）、復(fù)合品牌店（如佐丹奴、百麗）等。下面以京東商城為例闡述B2C電子商務(wù)模式對審計的挑戰(zhàn)及其對策。

京東商城作為B2C 零售企業(yè)，收入來源主要以商品零售為主，商品來源于各類產(chǎn)品的生產(chǎn)商和渠道商。京東商城的零售業(yè)務(wù)價值鏈各環(huán)節(jié)如下：(1)采購環(huán)節(jié)。京東商城的供應(yīng)商全部是生產(chǎn)商和廠商指定的商和經(jīng)銷商，為了減少中間成本，京東商城逐步從二級發(fā)展成為一級，即直接從廠商進(jìn)貨，以獲取更多的折扣。(2)銷售環(huán)節(jié)。目前京東商城零售業(yè)務(wù)的銷售環(huán)節(jié)主要依靠其B2C 網(wǎng)站進(jìn)行，消費(fèi)者可以登陸網(wǎng)站下單訂購，也可以通過電話訂購。京東商城為所有商品提供詳細(xì)發(fā)票，以保證售后服務(wù)的順利進(jìn)行。(3)支付服務(wù)。京東商城目前提供貨到現(xiàn)金支付、貨到銀行卡支付、在線支付、銀行電匯、郵局匯款以及公司轉(zhuǎn)賬等多種支付方式。(4)配送環(huán)節(jié)。京東商城提供快遞運(yùn)輸、郵局普包、特快專遞(EMS)、公路運(yùn)輸、中鐵快運(yùn)等多種配送方式。在北京、上海、廣州市區(qū)的配送由自己組建的配送體系來完成，其余地區(qū)由外包物流公司提供，另外還在北京、廣州、上海三地設(shè)立多處自提點(diǎn)，向本地用戶提供自提服務(wù)。

二、B2C電子商務(wù)模式下四大循環(huán)的審計難點(diǎn)

(一)銷售與收款循環(huán)審計

銷售與收款循環(huán)涉及的業(yè)務(wù)活動主要有，首先接受顧客的訂單，網(wǎng)上商城可以采用網(wǎng)上下訂單的形式，也可以采取電話訂購形式，大部分以前者為主；其次經(jīng)過商城內(nèi)部審批銷售，就可以按照銷售單供貨，如果顧客采用的是信用卡分期付款，則在供貨之前還會涉及到批準(zhǔn)賒銷信用。按照銷售單供貨以后，就開始裝運(yùn)貨物，貨物掃描出庫，并開具銷售發(fā)票，記錄銷售的發(fā)生，填制記賬憑證，如果客戶確認(rèn)收貨并付款，則辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入。倘若客戶采取網(wǎng)上支付方式而收貨后忘記確認(rèn)支付，系統(tǒng)在規(guī)定付款時間到期后會自動劃款。如果客戶退貨，則應(yīng)沖銷銷售收入。審計的主要工作是審查由計算機(jī)生成的訂購記錄、銷售發(fā)票和記賬憑證等，證明交易發(fā)生的真實(shí)性與完整性，以及其他的相關(guān)認(rèn)定。在銷售與收款循環(huán)里面，傳統(tǒng)的方式主要涉及兩個賬戶的審計，主營業(yè)務(wù)收入審計和應(yīng)收賬款審計。主營業(yè)務(wù)收入審計主要是檢查交易的真實(shí)性和記錄的完整性以及收入的準(zhǔn)確性，同時進(jìn)行截止測試，察看收入記錄的期間是否正確。網(wǎng)上商城的收入截止主要是察看網(wǎng)絡(luò)的交易時間，所以對審計人員的計算機(jī)熟練程度要求較高。其次是應(yīng)收賬款審計，因為網(wǎng)上商城一般以網(wǎng)絡(luò)零售為主，所以商城面對的顧客一般是個人或小團(tuán)體，人均購買數(shù)量不大，金額也不大。所以這個環(huán)節(jié)對應(yīng)收賬款的函證相對于傳統(tǒng)的函證就顯得不那么重要了。

(二)采購與付款循環(huán)審計

采購與付款循環(huán)涉及的業(yè)務(wù)活動主要有，首先請購商品，填寫請購單；經(jīng)過審批之后進(jìn)行詢價，確定供應(yīng)商；然后編制訂購單，簽訂采購合同。收到貨物之后進(jìn)行驗收入庫，確認(rèn)與記錄負(fù)債，最后在一定的期限內(nèi)付款。貨物入庫有兩個原因，一個是購入商品入庫，一個是發(fā)貨中轉(zhuǎn)掃描入庫。網(wǎng)上商城為生產(chǎn)商提供了很好的銷售平臺，因為減少了中間環(huán)節(jié)，生產(chǎn)商可以直接給商城發(fā)運(yùn)商品，而商城也可以直接向生產(chǎn)商提貨，成為一級或二級，這樣生產(chǎn)商可以以更高的價格出貨，而商城可以以更低的價格銷售商品，生產(chǎn)商與網(wǎng)上商城同時受益。對于采購與付款循環(huán)審計，主要的是固定資產(chǎn)和應(yīng)付賬款審計。網(wǎng)上商城本身不需要太多的固定資產(chǎn)，因此固定資產(chǎn)審計不屬于重要審計項目。而應(yīng)付賬款審計則屬于重點(diǎn)審計項目。

(三)生產(chǎn)與存貨循環(huán)審計

網(wǎng)上商城如京東商城自己是不生產(chǎn)產(chǎn)品的，它實(shí)質(zhì)上是一個商，但是由于京東商城擁有自己的倉庫，并承擔(dān)起物流配送任務(wù)，決定自己控制物流成本，并打算將物流從成本控制中心轉(zhuǎn)變成未來新的盈利點(diǎn)。因此對網(wǎng)上商城的存貨的審計就顯得較為重要。對于日銷售量達(dá)到幾十萬甚至幾百萬的商城來說，對存貨的審計將是一件很困難的事。因為存貨的流動性相當(dāng)大，并且倉庫可能存在遍布全國各地，貨物不斷的從一個倉庫轉(zhuǎn)移到另一個倉庫，甚至存在很多在途物資，要盤點(diǎn)某個時點(diǎn)的存貨難度就加大了。

(四)貨幣資金審計

網(wǎng)上商城以網(wǎng)上支付為主要支付手段，支付手段的多樣化和實(shí)時化使審計難以對貨幣資金收付業(yè)務(wù)實(shí)施有效的控制，加大了審計的風(fēng)險。電子商務(wù)環(huán)境下，交易主要通過電子貨幣進(jìn)行支付(如電子現(xiàn)金、電子支票、電子信用卡)，而電子貨幣只是一連串的數(shù)據(jù)，審計人員很難判斷交易是否真實(shí)存在，貨幣的收付是否真實(shí)。

三、應(yīng)對B2C電子商務(wù)企業(yè)審計難點(diǎn)的措施

(一)對貨幣資金的審計

貨幣資金發(fā)生錯報的原因主要在于計算機(jī)方面的風(fēng)險。電子商務(wù)企業(yè)的收款系統(tǒng)與銀行的系統(tǒng)連接在一起，網(wǎng)絡(luò)化環(huán)境下很難避免黑客的入侵，一旦系統(tǒng)發(fā)生癱瘓，里面的數(shù)據(jù)就很容易被篡改。因此，貨幣資金發(fā)生錯報的風(fēng)險較高。一方面，注冊會計師向電子銀行取得電子函證和交易紀(jì)錄，并與被審計單位的交易記錄相核對，從而對貨幣資金的收付實(shí)施有效的控制。另一方面，關(guān)注被審計單位的現(xiàn)金流量。除了專門化的網(wǎng)上商店外，消費(fèi)者普遍希望網(wǎng)上商店的商品越豐富越好，為了滿足消費(fèi)者的需要，B2C電子商務(wù)企業(yè)不得不花大量的資金去充實(shí)貨源。而絕大多數(shù)B2C電子商務(wù)企業(yè)都是由風(fēng)險投資支撐起來的，往往把電子商務(wù)運(yùn)營的環(huán)境建立起來后，賬戶上的錢已所剩無幾了。這也是整個電子商務(wù)行業(yè)經(jīng)營艱難的主要原因。 如果現(xiàn)金流量金額出現(xiàn)負(fù)數(shù)，或者是營運(yùn)資金出現(xiàn)負(fù)數(shù)，則被審計單位可能存在入不敷出的狀況，若融資不及時，資金鏈可能斷裂，就會影響企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營。

(二)對存貨的盤點(diǎn)

注冊會計師在對存貨進(jìn)行截止測試的時候應(yīng)該注意，所有在截止日以前入庫的存貨應(yīng)該包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)；所有在截止日以前裝運(yùn)出庫的存貨不應(yīng)包含在盤點(diǎn)范圍內(nèi)；所有已確認(rèn)為銷售單尚未裝運(yùn)出庫的商品不應(yīng)該包含在盤點(diǎn)范圍內(nèi)；由于銷售原因，從一個地方運(yùn)送到另一個地方掃描入庫的貨物不應(yīng)該包含在盤點(diǎn)范圍內(nèi)，因為電子商務(wù)企業(yè)每天的運(yùn)貨量特別多，所以這些貨物應(yīng)該與企業(yè)本身的存貨區(qū)分放置，否則就很容易造成存貨的混亂。

(三)計算機(jī)輔助審計

首先，可利用計算機(jī)進(jìn)行抽樣取證，提高審計效率。抽取樣本之后，運(yùn)用計算機(jī)的高效計算功能，由計算機(jī)程序自動計算金額數(shù)據(jù)項的合計額，并與標(biāo)準(zhǔn)或正常業(yè)務(wù)進(jìn)行比較，分析和查找認(rèn)定層次的錯報。其次，采用計算機(jī)嵌入式實(shí)時審計。注冊會計師一般可設(shè)計一個程序塊嵌入被審查的系統(tǒng)中，采集審計所關(guān)心的關(guān)鍵數(shù)據(jù)。同時，嵌入的審計程序本身具有隱蔽性、安全性和穩(wěn)定性，非注冊會計師不能看到這些審計程序和自動形成的審計數(shù)據(jù)。所以，注冊會計師應(yīng)用這些審計程序就能自動記載所要收集的審計證據(jù)，還可隨時調(diào)閱這些證據(jù)文件，并利用這些審計證據(jù)可適時判斷系統(tǒng)運(yùn)行情況和提出審計建議。

參考文獻(xiàn)：

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（一）崗位分工

工業(yè)企業(yè)經(jīng)營生產(chǎn)規(guī)模較大，必須要有明確的崗位分工、合理機(jī)制指導(dǎo)員工合理分擔(dān)自身任務(wù)、職責(zé)才能完成上級或單位業(yè)績指標(biāo)。所以，崗位分工是貨幣資金控制體系中的必要組成部分，對促進(jìn)貨幣資金管理有著莫大作用與現(xiàn)實(shí)意義。也就是說，在分配到具體崗位上的會計行為主體，必須要依據(jù)自身職責(zé)、從業(yè)標(biāo)準(zhǔn)去辦理各種會計實(shí)務(wù)，正確處理好會計信息、報表、原始憑證等。為此，在資金貨幣管理工作所推崇的崗位分工執(zhí)行方式，應(yīng)當(dāng)堅持以下幾點(diǎn)執(zhí)行原則。首先，凡涉及到的賬務(wù)類、登記類、會計信息原始憑證、以及接收到的憑證編制等，都應(yīng)該認(rèn)真落實(shí)與執(zhí)行。其次，出納要明確自身職責(zé)，嚴(yán)格執(zhí)行不相容工作分離規(guī)定，如簽發(fā)支票、每日記賬、負(fù)責(zé)會計信息復(fù)核等工作，而存款余額調(diào)節(jié)表工作應(yīng)由其他崗位財務(wù)人員負(fù)責(zé)。再者，貨幣資金審計工作人員應(yīng)當(dāng)全面負(fù)責(zé)現(xiàn)金盤查、清點(diǎn)、定期組織抽查、以及負(fù)責(zé)好會計信息披露等。最后，會計主管人員應(yīng)當(dāng)保證必要的審核工作質(zhì)量，即確認(rèn)好收支、檢查單位主要負(fù)責(zé)人印章等檢核工作，同時在一定周期時間內(nèi)組織對賬、查賬、并確保存款余額調(diào)節(jié)表的編制工作質(zhì)量等。

（二）收支控制

1、收入。凡是涉及與財務(wù)業(yè)務(wù)相關(guān)方面的資金活動處理必須要求有票據(jù)，并在此基礎(chǔ)上及時結(jié)算，為現(xiàn)金結(jié)算與及時向銀行運(yùn)送現(xiàn)金款提供方便。此外，對于結(jié)算而言，要防范壞賬、爛賬的可能，避免形成賒銷負(fù)擔(dān)，保證資金回籠輸出力度；同時，對資金收支進(jìn)行控制時，應(yīng)當(dāng)把各種資金及時遞交到單位出納人員，并對坐支、坐收現(xiàn)象加以避免。

2、支出控制。企業(yè)各項財務(wù)活動的每筆支出必須經(jīng)單位相關(guān)負(fù)責(zé)人審批，一般是會計工作人員負(fù)責(zé)復(fù)核，會計主管負(fù)責(zé)審核，出納負(fù)責(zé)付款事宜。另外，也要確保各項財務(wù)活動支出是在預(yù)算編制計劃之內(nèi)。

3、貨幣資金保管控制。貨幣資金收付和保管只能由出納員負(fù)責(zé)，其他任何人員(包括單位負(fù)責(zé)人)，不得接觸貨幣資金；要嚴(yán)格執(zhí)行庫存現(xiàn)金限額制度；出納員要自覺進(jìn)行經(jīng)常性的對賬，每日結(jié)出現(xiàn)金日記賬余額與自己所保管的現(xiàn)金核對相符，經(jīng)常與會計核對賬目；所有收付款原始憑證必須事先連續(xù)編號并按順序使用，已開出的收付款原始憑證必須全部及時入賬。

二、工業(yè)企業(yè)貨幣資金管理重點(diǎn)

（一）不相容人員分離機(jī)制資金貨幣控制是財務(wù)活動處理、管理、控制的重點(diǎn)內(nèi)容，所以必然涉及到人員分配、職責(zé)明確、合理分工等諸多問題。而不相容人員分離機(jī)制是工業(yè)企業(yè)財務(wù)活動應(yīng)當(dāng)遵行的重要機(jī)制。即涉及到付款、結(jié)算、業(yè)務(wù)手續(xù)等一切的財務(wù)活動，必須落實(shí)權(quán)責(zé)一體。

（二）加強(qiáng)運(yùn)作資金管理只有企業(yè)的資金具備高效、快速的流動周轉(zhuǎn)能力，才能切實(shí)發(fā)揮流動資金或投資的切實(shí)經(jīng)濟(jì)價值與社會效益，實(shí)現(xiàn)資金的保值和增值。為此，控制資金流動、提高資金使用率，必須要從貨幣資金控制的“三率”著手，即“流動比率、速動比率、現(xiàn)金比率”。其中，現(xiàn)金比率這項資金控制財務(wù)指標(biāo)既是重點(diǎn)亦是難點(diǎn)，它能夠直觀反映工業(yè)企業(yè)最近所投項目、或者近期從事某項投資活動的具體償還能力高低。即流轉(zhuǎn)收入和流轉(zhuǎn)支出要確保達(dá)到“差值余額為零”，實(shí)現(xiàn)逐步提高資金使用率。

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一、基于對資產(chǎn)負(fù)債項目的審計，確認(rèn)任期內(nèi)各項經(jīng)濟(jì)指標(biāo)完成情況

無論是企業(yè)負(fù)責(zé)人任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，還是在企業(yè)發(fā)生重大財務(wù)異常情況下的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，審計內(nèi)容都包括企業(yè)經(jīng)營成果的真實(shí)性、企業(yè)財務(wù)收支核算的合規(guī)性、企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量變動狀況、對企業(yè)有關(guān)經(jīng)營活動和重大經(jīng)營決策負(fù)有的經(jīng)濟(jì)責(zé)任、企業(yè)執(zhí)行國家有關(guān)法律法規(guī)情況、企業(yè)經(jīng)營績效變動情況的檢查和核實(shí)。只是企業(yè)負(fù)責(zé)人任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計還包括企業(yè)負(fù)責(zé)人任期內(nèi)各項經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的考核、企業(yè)和個人黨風(fēng)廉政建設(shè)責(zé)任制的落實(shí)和執(zhí)行國家有關(guān)法律法規(guī)情況的落實(shí)，通過綜合客觀評價，為上級部門對企業(yè)負(fù)責(zé)人的考核提供依據(jù)。而企業(yè)發(fā)生重大財務(wù)異常情況下的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計更注重對異常事項的調(diào)查分析或債權(quán)債務(wù)的核實(shí)。任期內(nèi)企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債真實(shí)與否，直接影響企業(yè)經(jīng)營成果的真實(shí)性和財經(jīng)紀(jì)律的執(zhí)行情況。因此，兩種情況下的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，都應(yīng)結(jié)合歷史審計情況，以確認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的真實(shí)、完整性為重點(diǎn)。具體包括以下審計內(nèi)容：

（一）流動資產(chǎn)

1.貨幣資金

貨幣資金是指企業(yè)所擁有或控制的現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金，是企業(yè)流動性最強(qiáng)、控制風(fēng)險最高的資產(chǎn)，是企業(yè)生存與發(fā)展的基礎(chǔ)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計時，通過現(xiàn)金盤點(diǎn)，核對銀行存款對賬單和其他貨幣資金余額等方式，確認(rèn)資金的安全性、完整性、合法性和效益性。并對現(xiàn)金流轉(zhuǎn)進(jìn)行過程跟蹤，通過賬簿等記錄，檢查是否存在違反規(guī)定使用貨幣資金的行為。

2.存貨

存貨是指企業(yè)在日常活動中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料，具有較強(qiáng)的流動性，是企業(yè)生產(chǎn)循環(huán)中最重要的一環(huán)。審計時，可根據(jù)被審計單位盤點(diǎn)表進(jìn)行抽查盤點(diǎn)，抽點(diǎn)放在大宗材料及貴重物資上。另外，還包括對代儲物資秀盤點(diǎn)和已領(lǐng)未耗、已耗未領(lǐng)材料物資及異地存貨的確認(rèn)和統(tǒng)計。通過審計檢查該環(huán)節(jié)的內(nèi)控制度是否健全、是否存在管理漏洞，最后根據(jù)賬實(shí)核對結(jié)果確認(rèn)是否影響任期內(nèi)損益的真實(shí)性或其他違法違紀(jì)行為。

3.債權(quán)的確認(rèn)

債權(quán)在企業(yè)資產(chǎn)中占有較大比重，其真實(shí)性和可收回率是企業(yè)發(fā)展和接任領(lǐng)導(dǎo)后續(xù)經(jīng)營的資金基礎(chǔ)，債權(quán)包括企業(yè)應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款，應(yīng)收賬款的審計主要是對任期內(nèi)形成呆壞賬的確認(rèn)和存在真實(shí)性的確認(rèn)，做為內(nèi)審部門，對應(yīng)收賬款真實(shí)性的確認(rèn)比較困難，一般情況下，只要銷售記錄沒有問題，則確認(rèn)依據(jù)只有函證資料。呆壞賬的確認(rèn)根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生年限、被審計單位提供的客商信息等壞賬的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，確認(rèn)企業(yè)負(fù)責(zé)人任期內(nèi)形成的呆壞賬，明確經(jīng)濟(jì)責(zé)任。其他應(yīng)收款情況比較復(fù)雜，對于企業(yè)內(nèi)部人員的一些借款，比較容易清理，要求限期內(nèi)清理回收完畢就可以，但其他掛賬一般是經(jīng)濟(jì)事項已發(fā)生，但因手續(xù)不完善等原因，當(dāng)時無法入賬的一些特殊情況，如果任期內(nèi)不清理完畢，很容易形成賬面壞賬，所以，審計時，盡量落實(shí)清楚發(fā)生的時間和原因，要求當(dāng)事人及時清理，避免集體財產(chǎn)流失。

4.對外投資

對外投資包括長期投資和短期投資，實(shí)踐中，有些單位領(lǐng)導(dǎo)只追求個人利益，對項目投資缺乏可行性論證，投入后沒有回報，而接任者又不了解當(dāng)時的情況，或者對投資項目不過問，久而久之，便形成投資損失。所以對外投資也應(yīng)作為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的重點(diǎn)，主要審查對外投資是否真實(shí)存在,投資合同、協(xié)議是否符合要求，存不存在對企業(yè)不公平的條款，有無收益及損失, 預(yù)期經(jīng)濟(jì)效益如何，特別注意如有損失要查找原因。通過審計，在確認(rèn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的同時，有效避免或減少無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移和流失。

（二）固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)

由于固定資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)總額中一般都占有較大的比例，確保企業(yè)資產(chǎn)安全、完整，意義重大。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計時，固定資產(chǎn)的清查也是一項重要內(nèi)容?，F(xiàn)在好多單位固定資產(chǎn)管理不到位，盲目購建；資本性支出擠占生產(chǎn)成本；賬外資產(chǎn)、已到報廢年限仍在用或未到報廢年限卻無實(shí)物；賬、卡、物不對照等現(xiàn)象比較常見，如果離任時不清理，問題會像滾雪球一樣越滾越多，時間越長越理不清，責(zé)任更不容易劃分。所以，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計也是一次“清家底”的機(jī)會。要求被審計單位出具“固定資產(chǎn)盤點(diǎn)明細(xì)表”，詳細(xì)反映所盤點(diǎn)的固定資產(chǎn)實(shí)有數(shù)，并與固定產(chǎn)賬面數(shù)核對，做到賬務(wù)、實(shí)物和固定資產(chǎn)卡片核對一致。若有盤盈或盤虧，需把存在的問題完整反映出來，進(jìn)行相關(guān)賬務(wù)處理，并對臺賬和卡片進(jìn)行更新，明確任期內(nèi)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，讓接任者輕裝上陣。

無形資產(chǎn)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中重要的經(jīng)濟(jì)資源，也是現(xiàn)代企業(yè)生存和發(fā)展的一種寶貴資源。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中，主要圍繞經(jīng)營期間相關(guān)無形資產(chǎn)增減變動的處理是否存在人為低估或高估價值的現(xiàn)象；現(xiàn)有無形資產(chǎn)取得依據(jù)是否充分，決策過程是否科學(xué)、規(guī)范，會計處理及相關(guān)信息是否合法、真實(shí)、完整，賬實(shí)是否相符；是否存在急功近利的短期行為等問題進(jìn)行審計。

（三）負(fù)債的確認(rèn)

負(fù)債的確認(rèn)主要審計核實(shí)任期內(nèi)和離任時所在部門、單位債務(wù)是否真實(shí)、合法、有效;查清各項債務(wù)形成原因、用途及增減變化情況,測試其償債能力;通過函證和采購刻錄等信息，確認(rèn)對應(yīng)付賬款和其他應(yīng)付款真實(shí)性，附以應(yīng)付職工工資、稅金是否拖欠，有無預(yù)進(jìn)工資、多提少提工資附加費(fèi)等影響當(dāng)期損益的情況。此外, 審計中還應(yīng)對利用負(fù)債類科目進(jìn)行出租、出借單位銀行賬戶的問題進(jìn)行審計。

二、基于內(nèi)控制度測評，明確負(fù)責(zé)人管理職能履行狀況

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中，通過對單位經(jīng)濟(jì)運(yùn)行重要環(huán)節(jié)內(nèi)控制度的建立健全及其執(zhí)行情況進(jìn)行審計測評和財務(wù)管理的審計, 檢查負(fù)責(zé)人管理職能履行狀況。主要審計內(nèi)容包括：任期內(nèi)單位財務(wù)管理是否嚴(yán)格執(zhí)行國家現(xiàn)行財政法規(guī)和財經(jīng)紀(jì)律,單位內(nèi)部監(jiān)督控制制度是否建立、健全和有效; 評價內(nèi)控制度的健全性和有效性。重大經(jīng)濟(jì)活動決策是否經(jīng)過集體討論,重要項目投資、引資是否經(jīng)過可行性分析及專家論證,有無未經(jīng)集體討論,擅自決策造成損失浪費(fèi)、國有資產(chǎn)嚴(yán)重流失等重大經(jīng)濟(jì)問題, 明確負(fù)責(zé)人任期內(nèi)管理職能履行狀況，劃分經(jīng)濟(jì)責(zé)任。

三、以責(zé)任評價及風(fēng)險防范為難點(diǎn)

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計把對“人”的監(jiān)督和對“事”的審核有機(jī)地結(jié)合起來，審計的內(nèi)容更多，范圍更廣，責(zé)任更大。不僅要力求全面，還要確保結(jié)論客觀準(zhǔn)確。因此，審計評價客觀全面、歸責(zé)到位，有效防范審計風(fēng)險難度較大，是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的難點(diǎn)。

篇5

[基金項目] 院級教改項目“會計電算化審計實(shí)訓(xùn)教學(xué)研究與實(shí)踐”，項目編號：JGYB201219

[作者簡介] 吳麗玲，廣西民族師范學(xué)院講師、經(jīng)濟(jì)師，碩士研究生，研究方向：財務(wù)管理、審計理論與實(shí)務(wù)，廣西 崇左，532200；周彩節(jié)，廣西民族師范學(xué)院講師，碩士研究生，研究方向：財務(wù)管理、審計理論與實(shí)務(wù)，廣西 崇左，532200

[中圖分類號] G424.1 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼] A [文章編號] 1007-7723（2012）08-0100-0003

審計教學(xué)一直以來就是會計專業(yè)的一個難點(diǎn)，對這一問題仁者見仁，智者見智，說法不一，但筆者在長期的審計教學(xué)過程中，對審計案例教學(xué)法比較看重，無疑審計案例教學(xué)會增強(qiáng)學(xué)生上課的積極性，加大學(xué)生對審計整體的認(rèn)識，但更大的效果是形成良性互動，讓學(xué)生積極參與到審計教學(xué)過程中來，真正地做到教學(xué)相長的目的，也是教學(xué)方法的一個創(chuàng)新。

一、在上課過程中進(jìn)行案例教學(xué)

在審計教學(xué)的過程中，把復(fù)雜問題簡單化，這樣不但能使學(xué)生掌握書本知識內(nèi)容，更能夠使學(xué)生學(xué)到審計的實(shí)踐內(nèi)容，大大增強(qiáng)上課的效果。運(yùn)用案例教學(xué)的最大障礙就是如何把審計內(nèi)容與審計案例有機(jī)地結(jié)合起來，在學(xué)習(xí)理論的過程中加強(qiáng)審計實(shí)踐的能力。在教學(xué)的過程中先進(jìn)行審計理論內(nèi)容的講解（簡單講解），接下來就進(jìn)行審計案例教學(xué)，把一個公司的審計案例相應(yīng)的內(nèi)容讓學(xué)生親自進(jìn)行操作，在具體審計實(shí)踐過程中學(xué)生遇到問題自己解決，培養(yǎng)學(xué)生解決實(shí)際問題的能力。在實(shí)際操作過程中可以多找一些典型案例，避免重復(fù)。

（一）教學(xué)內(nèi)容與實(shí)訓(xùn)內(nèi)容不一致時的處理方法

首先根據(jù)審計的實(shí)踐步驟進(jìn)行審計課程的設(shè)計，這樣比較有邏輯有條理。其實(shí)審計實(shí)踐的整個環(huán)節(jié)是一個整體，是不能分開的，但是在審計教學(xué)過程中可以人為地分成幾個環(huán)節(jié)，這樣學(xué)生操作起來比較容易。比如審計重要性評估這個內(nèi)容： 在審計教學(xué)過程中，重要性評估是比較重要的課程，是教學(xué)的重點(diǎn)和難點(diǎn)所在，這部分內(nèi)容可以直接把審計實(shí)踐環(huán)節(jié)的重要性評估的那個表拿出來，讓同學(xué)們對照此表逐一進(jìn)行示范講解。如下表1所示：

（二）理論與實(shí)踐的靈活運(yùn)用

如果以資產(chǎn)總額、凈資產(chǎn)（股東權(quán)益）、主營業(yè)務(wù)收入和凈利潤作為判斷基礎(chǔ)，采用固定比率法，并假定資產(chǎn)總額、凈資產(chǎn)、主營業(yè)務(wù)收入和凈利潤的固定百分比數(shù)值分別為0.5%、1%、0.5%和5%，計算確定被審計單位2011年度會計報表層次的重要性水平，如表2所示。

這樣用表格的形式發(fā)給同學(xué)們，同學(xué)們就可以很容易做出重要性水平的評估，同時理解重要性評估的作用與目的。但同時還要告訴學(xué)生審計重要性評估是根據(jù)注冊會計師的職業(yè)進(jìn)行判斷的，像上面的題正好是整數(shù)，然而在實(shí)踐中常常不是整數(shù)，我們可以化零為整，可以用一個近似的數(shù)值；而且重要性評估的百分比也不是一成不變的，例如注冊會計師可以把總資產(chǎn)的百分比改為0.5等，這就是重要性的特征，是個近似值，也是會計與審計的最大區(qū)別。

二、審計案例教學(xué)法的改革與創(chuàng)新

審計案例教學(xué)法不是一個新的思維，很多人提出這一觀點(diǎn)，但在審計教學(xué)法的具體應(yīng)用上筆者針對會計電算化專業(yè)審計教學(xué)的的現(xiàn)狀及會計事務(wù)所審計過程中的一些基本流程，特提出以下幾點(diǎn)建議。

（一）審計案例教學(xué)法的實(shí)際應(yīng)用

對于審計教學(xué)中，采用案例式教學(xué)方法，在每一章節(jié)中都設(shè)計一個實(shí)訓(xùn)案例，讓學(xué)生進(jìn)行角色扮演親自進(jìn)行審計，讓學(xué)生知道一個注冊會計師在審計中的地位和作用。在這一過程中主要是案例的設(shè)計與完成的問題，在這個過程中一定要找到典型的案例，能把當(dāng)前所學(xué)的知識與案例有機(jī)地融合到一起，這個案例不能太大，太大就是綜合實(shí)訓(xùn)的部分了，案例要有針性。例如“內(nèi)部控制測試”的內(nèi)容，我們可以用貨幣資金審計為例，主要關(guān)注貨幣資金的授權(quán)控制、職務(wù)分離控制、審核控制、保管控制等內(nèi)容。讓學(xué)生自己去思考去領(lǐng)悟，這樣就把“內(nèi)部控制測試”這個復(fù)雜問題變得淺顯，真正讓學(xué)生把審計知識應(yīng)用到審計實(shí)踐中去，達(dá)到最佳的教學(xué)效果。

（二）采用“競賽”審計教學(xué)法

“競賽”審計教學(xué)法，就是教師先把學(xué)生根據(jù)人數(shù)分成若干組。然后根據(jù)教學(xué)要求提出審計規(guī)則，把實(shí)踐教學(xué)內(nèi)容分配到各小組，由各小組根據(jù)分配的審計內(nèi)容去完成審計任務(wù)。每個學(xué)生都有任務(wù)分工，學(xué)生在教師的指導(dǎo)下提出解決問題的方法，然后進(jìn)行具體的操作，教師引導(dǎo)學(xué)生完成一個個具體的操作。各個小組通過這種方式學(xué)習(xí)新知識，增強(qiáng)了學(xué)習(xí)的創(chuàng)新性與原動力，同時增強(qiáng)學(xué)生的實(shí)踐操作能力，而且在競賽的形式下又激發(fā)了學(xué)生的創(chuàng)新性，可以通過各種方式完成審計任務(wù)。最終讓學(xué)生自己提出問題，思考問題，解決問題。

三、審計案例教學(xué)的模塊劃分

在審計案例教學(xué)過程中，為達(dá)到簡便可行的目標(biāo)，教師可將審計課程劃分為不同的教學(xué)模塊，然后再根據(jù)教學(xué)模塊將審計任務(wù)分配給學(xué)生，也便于學(xué)生進(jìn)行單項操作。

（一）教學(xué)模塊的劃分

教學(xué)中進(jìn)行模塊的劃分可以省時省力，例如劃分為：籌資與投資循環(huán)審計、銷售與收款循環(huán)審計、購貨與付款循環(huán)審計、貨幣資金審計等。這樣劃分出來，便于給分組的學(xué)生布置審計任務(wù)。各組既能分別完成任務(wù)又防止抄襲現(xiàn)象的發(fā)生，給學(xué)生壓力與動力。同時，便于讓每位學(xué)生都能根據(jù)自己對當(dāng)前任務(wù)的理解，運(yùn)用所學(xué)的知識和自己的理解解決問題，為每一位學(xué)生提供學(xué)習(xí)與思考的獨(dú)立空間。這樣在最短的時間內(nèi)可以完成審計的教學(xué)目標(biāo)，之后可以讓各小組再調(diào)換模塊，在短時間內(nèi)可以掌握大量的知識內(nèi)容。

（二）學(xué)生角色的扮演

學(xué)生在審計實(shí)訓(xùn)前要進(jìn)行角色的分配，例如主審、助理、外勤人員等。首先要分工明確，這樣在實(shí)訓(xùn)中才能避免出現(xiàn)有人沒事可做，有人做事太多的現(xiàn)象發(fā)生。同時避免使審計實(shí)訓(xùn)流于形式，真正做到人人參與、人人出力。教師在整個實(shí)訓(xùn)操作過程中是次要角色，主要讓學(xué)生自己去操作去發(fā)揮。教學(xué)中要盡力體現(xiàn)以“學(xué)生為主、教師為輔”的教學(xué)思想。強(qiáng)調(diào)學(xué)生的主體性，充分發(fā)揮學(xué)生在學(xué)習(xí)過程中的主動性、積極性和創(chuàng)新性。

以上是針對審計教學(xué)中比較難講的內(nèi)容提出的一些方法。如何把審計這門課上好，能讓學(xué)生對審計這門課產(chǎn)生興趣是一項長期的工程，既有教學(xué)設(shè)計上的竅門也有教學(xué)中的技巧，還有審計實(shí)訓(xùn)上的充實(shí)，而審計案例教學(xué)可以為教學(xué)與實(shí)訓(xùn)提供一個平臺，又能有效地銜接教學(xué)與實(shí)訓(xùn)，在實(shí)踐教學(xué)中是一個很好的辦法。

[參考文獻(xiàn)]

[1]劉蓉，梁素萍.財務(wù)審計手工綜合實(shí)訓(xùn)模擬實(shí)訓(xùn)教程[M].北京：人民交通出版社，2008.

篇6

1工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的必要性

工程項目能否取得好的經(jīng)濟(jì)效益，不僅涉及工程項目本身，而且影響著企業(yè)的資金、管理和信譽(yù)，甚至可能會影響企業(yè)的生存和發(fā)展前景。我企業(yè)前幾年也曾先后啟動過兩個工程項目，投入資金約1200萬元，因管理經(jīng)營失誤，投入資金無法收回，影響企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)，制約企業(yè)的發(fā)展。這些事例也使我們深刻體會到，企業(yè)要在激烈的市場競爭中生存必需加強(qiáng)工程項目管理，提高工程項目的經(jīng)濟(jì)效益，認(rèn)真開展工程項目的經(jīng)濟(jì)效益審計。而工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計又能幫助我們找漏洞、挖潛力，改進(jìn)管理，提高經(jīng)營決策的科學(xué)性，建立控制制度，減少經(jīng)營管理失誤，從而增強(qiáng)企業(yè)競爭能力。因此，我們認(rèn)為開展工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計是非常必要的。

2建立和完善指標(biāo)評價和法規(guī)體系是工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的基礎(chǔ)

（1）正確確定工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的指標(biāo)評價體系。指標(biāo)評價體系對于真實(shí)反映、合理評價工程項目的經(jīng)濟(jì)效益至關(guān)重要。我們在近三年初步開展工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的實(shí)踐中，所使用的評價工程項目經(jīng)濟(jì)效益的指標(biāo)大多數(shù)是沿襲財務(wù)分析指標(biāo)，如投資回報率、資金利潤率、資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、材料利用率和資產(chǎn)報酬率等等。從實(shí)際使用的情況來看，單靠財務(wù)指標(biāo)不能全面客觀反映工程項目的經(jīng)濟(jì)效益，而且往往容易形成一種財務(wù)分析報告而非工程項目經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)評價。因此，我們迫切希望通過借鑒國內(nèi)外的評價指標(biāo)體系和我們已有的實(shí)踐成果，建立適合我行業(yè)的工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計科學(xué)的、規(guī)范的、權(quán)威的指標(biāo)評價體系。

（2）規(guī)范工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的基本準(zhǔn)則，建立和完善法規(guī)體系。為使工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計有條不紊，依法依規(guī)的進(jìn)行，應(yīng)盡快建立和完善相關(guān)的法規(guī)體系?，F(xiàn)在《審計法》、《審計法實(shí)施條例》、《國家審計基本準(zhǔn)則》等早已頒布實(shí)施，但針對工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計方面的法律法規(guī)極少且不健全。如有關(guān)工程項目審計方面的法規(guī)、管理條例、工作程序、實(shí)施細(xì)則等規(guī)章制度。特別是缺乏以工程項目各施工管理環(huán)節(jié)為核心的工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的具體法律法規(guī)實(shí)施細(xì)則。

（3）完善財務(wù)制度，制定切實(shí)可行的各項費(fèi)用開支標(biāo)準(zhǔn)。工程項目在具體實(shí)施過程中會產(chǎn)生對應(yīng)的材料、費(fèi)用、效益，如果沒有完善的財務(wù)制度及科學(xué)的開支標(biāo)準(zhǔn)和程序，經(jīng)營者隨心所欲，工程效益就無從談起，經(jīng)濟(jì)效益審計也無從下手。針對初步開展工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計過程中遇到的情況與問題，我們先后制定和完善工程市場管理、內(nèi)部管理、財務(wù)管理、人事管理、生產(chǎn)設(shè)備管理等各項規(guī)章制度，嚴(yán)格規(guī)范了各項費(fèi)用開支標(biāo)準(zhǔn)和程序，即規(guī)范了工程項目施工過程中的各項費(fèi)用開支，嚴(yán)格控制各項成本，又提高了工程項目的經(jīng)濟(jì)效益，為開展工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計打下了基礎(chǔ)。

3工程項目各施工管理環(huán)節(jié)和相應(yīng)經(jīng)濟(jì)合同是經(jīng)濟(jì)效益審計的重點(diǎn)

工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計主要審查項目投資決策的科學(xué)性、管理的有效性及投資效益水平高低等。因此，工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計應(yīng)是各施工管理環(huán)節(jié)的全過程跟蹤審計，可分成三個階段：項目開工前、建設(shè)中和決算投產(chǎn)后的經(jīng)濟(jì)效益審計，每個階段的審計都應(yīng)有相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)合同。前兩個階段工作的好壞，決定了項目投入使用后的經(jīng)濟(jì)效益的高低。因此，工程項目各施工環(huán)節(jié)的經(jīng)濟(jì)合同是工程施工管理和經(jīng)濟(jì)效益審計的重要合法依據(jù)，在經(jīng)濟(jì)效益審計的實(shí)質(zhì)操作中，對每個階段的審計不僅局限于各施工管理環(huán)節(jié)的審計，更重要的是對相應(yīng)經(jīng)濟(jì)合同的審計。我們初步開展工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的過程中，對前幾年遺留的工程項目進(jìn)行審計，從審計的情況來看，都是在項目決算完工后，項目經(jīng)營失敗后才進(jìn)行審計，而且更多的是從財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，而對各施工管理環(huán)節(jié)和經(jīng)濟(jì)合同沒有進(jìn)行審計與監(jiān)督，這也是個別工程項目經(jīng)營失敗的一個重要原因。因此，總結(jié)以往的經(jīng)驗教訓(xùn)，我們認(rèn)為工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計，要特別注重把握好各施工管理環(huán)節(jié)及相應(yīng)經(jīng)濟(jì)合同的審計，缺一不可。

（1）工程項目開工前的經(jīng)濟(jì)效益審計。主要包括：①工程項目的立項審計，主要審查投資項目決策程序的合法性，項目可行性論證的充分性和可靠性，投入資金是否已到位，預(yù)測的經(jīng)濟(jì)效益目標(biāo)是否科學(xué)合理；②設(shè)計和施工的招標(biāo)審計。通過招標(biāo)審計，促使設(shè)計者和施工者在保證工程項目建設(shè)質(zhì)量的前提下，降低項目的總體造價和提高工程經(jīng)濟(jì)效益。

（2）工程項目建設(shè)中的經(jīng)濟(jì)效益審計。實(shí)質(zhì)上是監(jiān)督工程項目質(zhì)量和核實(shí)工程項目的成本造價。工程項目質(zhì)量關(guān)系到工程項目的壽命和投入使用后的效益，如果工程項目質(zhì)量合格或者達(dá)到優(yōu)良，就為工程項目投入使用后充分發(fā)揮效率奠定了基礎(chǔ)。因此，工程項目建設(shè)中的經(jīng)濟(jì)效益審計要注重：①工程量的真實(shí)性審計；②材料使用情況的審計；③結(jié)構(gòu)層次、施工工藝等有可能牽涉到工程造價的情況；④審計分項工程預(yù)算定額選套是否合理，選用是否恰當(dāng)；⑤審計工程質(zhì)量；⑥審查建設(shè)項目資金到位情況、建設(shè)單位支付工程款的情況及有無擠占、挪用、轉(zhuǎn)移資金的現(xiàn)象；⑦審查索賠的合理性，對索賠事件的起因責(zé)任歸屬進(jìn)行劃分，按索賠程序賠償，拒絕不合理賠償；⑧審查影響項目成本造價變動的事項，如設(shè)計變更和材料市場價格變化等；⑨審查現(xiàn)場簽證及工期執(zhí)行和工程質(zhì)量控制情況等。

（3）工程項目決算投產(chǎn)后的經(jīng)濟(jì)效益審計。工程項目投產(chǎn)后的經(jīng)濟(jì)效益主要體現(xiàn)在工程項目是否達(dá)到設(shè)計能力、投資回收期長短、投資利潤率高低等方面。工程項目建成投產(chǎn)后，達(dá)到設(shè)計能力要求，迅速形成新的生產(chǎn)能力，投資回收期短，利潤率高，說明工程項目的經(jīng)濟(jì)效益好。通過對工程項目決算投產(chǎn)后的經(jīng)濟(jì)效益審計，一方面可以評價企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的投資決策是否正確，并對工程項目的經(jīng)濟(jì)效益做出全面準(zhǔn)確、客觀公正的評價；另一方面，可以針對發(fā)現(xiàn)的問題，提出提高工程項目經(jīng)濟(jì)效益的途徑，促使被審計工程項目的施工管理企業(yè)改善管理。

4工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計遇到的難點(diǎn)

我們初步開展工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計近三年，曾用大量精力對前幾年遺留的工程項目進(jìn)行審計，通過審計反映出許多問題，遇到一些難點(diǎn)，這些問題與難點(diǎn)主要集中反映在審計介入難；審計確認(rèn)難；缺乏專業(yè)人才等。這些問題與難點(diǎn)阻礙了工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計工作的開展。也是工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計過程中應(yīng)予重點(diǎn)解決與研究的問題。

（1）項目開工前和建設(shè)中審計介入難。這即有認(rèn)識問題，也存在法律空白。因工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計與財務(wù)收支審計有著不可分割的聯(lián)系，我們往往容易用財務(wù)審計的思維方式解決處理工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的問題，財務(wù)收支審計一般均在年底、期末或項目完工后進(jìn)行，因此，由于存在這種認(rèn)識和思維方式，影響著工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計，導(dǎo)致目前我們對工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計幾乎均在項目完工后或經(jīng)營失敗后進(jìn)行，開工前與建設(shè)中兩個重要施工管理環(huán)節(jié)的審計幾乎沒有介入。另外，工程項目開工前和建設(shè)中的經(jīng)濟(jì)效益審計還存在法律空白，針對這兩個重要施工管理環(huán)節(jié)的審計，目前還缺乏具體的法規(guī)操作細(xì)則和有關(guān)政策規(guī)定。

（2）流動性資金審計確認(rèn)難。①債權(quán)債務(wù)確認(rèn)難。工程項目債權(quán)債務(wù)往來頻繁，應(yīng)收應(yīng)付款等債權(quán)性資金在工程項目中所占比重較大，拖欠時間較長的現(xiàn)象較為嚴(yán)重，有的已影響到工程項目資金的周轉(zhuǎn)，甚至影響到企業(yè)的發(fā)展。主要原因：一是開工前、建設(shè)中的審計均未介入；二是企業(yè)與行業(yè)特點(diǎn)，導(dǎo)致工程項目類型多、數(shù)量多且復(fù)雜，相應(yīng)經(jīng)濟(jì)合同不配套不完善，審計工作深入難；三是應(yīng)收應(yīng)付款等債權(quán)性資金量大，回饋率低，審計確認(rèn)難。②存貨審計確認(rèn)難。工程項目決算完工后，賬面都會反映有較大存貨，經(jīng)過經(jīng)濟(jì)效益審計會發(fā)現(xiàn)存在許多賬實(shí)不符的現(xiàn)象，其中盤虧較多。一是管理不善出現(xiàn)跑、冒、漏現(xiàn)象；二是通過存貨這一會計科目人為調(diào)節(jié)成本和利潤，造成存貨與利潤虛增。雖然賬面反映有存貨價值不少，但實(shí)際存貨價值出入較大，甚至是年久存放的報廢物品，因而形成審計確認(rèn)難。影響著工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計結(jié)果與評價。③貨幣資金審計確認(rèn)難。工程項目的貨幣資金是經(jīng)濟(jì)效益審計非常重要的內(nèi)容，由于企業(yè)與行業(yè)特點(diǎn)，受工程項目類型多、數(shù)量多且復(fù)雜等因素影響，導(dǎo)致工程項目貨幣資金流動性強(qiáng)，收支業(yè)務(wù)頻繁，使用過程中容易發(fā)生游離正常使用渠道，而被擠占，挪用的現(xiàn)象。這是目前工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計中值得非常關(guān)注的問題，也是難以審計確認(rèn)的問題。④材料成本審計確認(rèn)難。目前材料市場及價格不規(guī)范。材料材質(zhì)相同，價格不同；產(chǎn)地不同，價格不同；渠道不同，價格不同。市場價格差異較大。⑤工程項目經(jīng)濟(jì)合同簽訂不規(guī)范，工程結(jié)算計價審計確認(rèn)難。我們在審計過程中發(fā)現(xiàn)，許多工程項目經(jīng)濟(jì)合同簽訂不規(guī)范。合同內(nèi)容未逐一填寫，存在少填或者不填的現(xiàn)象，給工程計價取費(fèi)留下活口，為竣工結(jié)算計價埋下伏筆，使得原本十分嚴(yán)肅的工程項目經(jīng)濟(jì)合同失去約束作用，容易造成決算價格偏差，給工程項目結(jié)算計價審計帶來難度和風(fēng)險。

（3）專業(yè)人才尋找較難。工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計是一項專業(yè)性強(qiáng)、難度較大的全新工作。需要審計人員具有多方面的專業(yè)知識，創(chuàng)新審計方法等。目前，我們內(nèi)審隊伍總體狀況是對財務(wù)收支審計方面的專業(yè)知識比較豐富，具有較好的工作技能與基礎(chǔ)，但對工程項目效益審計方面的專業(yè)知識相對來說還比較欠缺，特別是即懂財務(wù)收支審計又懂工程管理的專業(yè)審計人才較難尋找。再加上目前我們內(nèi)審部門的審計人員與工程管理部門的預(yù)算審核人員全部分設(shè)在兩個不同的管理部門，這即不利工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計工作的開展，也給工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計人才的使用培養(yǎng)造成影響。因此，加強(qiáng)工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計人才的培訓(xùn)與選拔，是提高工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計工作技能和工作水平，更好發(fā)揮經(jīng)濟(jì)效益審計作用的重要保證。

5注重審計方法，提高審計效率

工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計方法運(yùn)用的科學(xué)、合理，能夠較為順利的解決審計過程中反映出來的問題。能夠處理好各專業(yè)審計關(guān)系；突出審計重點(diǎn)和難點(diǎn)；提高審計成效和質(zhì)量。開展工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計，應(yīng)重視審計方法的研究和運(yùn)用，不斷創(chuàng)新技術(shù)方法、促進(jìn)審計目標(biāo)和任務(wù)的完成。

（1）把握財務(wù)收支審計與工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的關(guān)系。財務(wù)收支審計是目前內(nèi)審工作中的主要類型，其主要內(nèi)容是對財務(wù)的真實(shí)、合法進(jìn)行審計，其目的是通過審計，確定被審計單位資源管理和利用是否節(jié)約、有效，抓住典型的財務(wù)問題進(jìn)行分析，指出原因，提出意見建議，促進(jìn)規(guī)范管理。而開展工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計是財務(wù)收支審計的深入和發(fā)展，必須與財務(wù)收支審計等其他審計結(jié)合起來，積極探索工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的途徑。財務(wù)收支審計主要從審查會計賬簿，財務(wù)報表數(shù)據(jù)。分析財務(wù)指標(biāo)著手；而我們認(rèn)為工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計更注重施工環(huán)節(jié)及其經(jīng)濟(jì)合同的審核，審計的范圍更廣，難度更大，要求更高，更注重從決策、分析、評價等環(huán)節(jié)進(jìn)行審查，對反映的問題要突出重點(diǎn)，有說服力，須經(jīng)得起各方面的檢驗。

（2）突出重點(diǎn)難點(diǎn)，規(guī)范作業(yè)行為。工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計范圍廣，審計標(biāo)準(zhǔn)更嚴(yán)，審計難度更大。因此，必須突出重點(diǎn)和難點(diǎn)，規(guī)范審計作業(yè)行為，確保審計質(zhì)量，減少審計風(fēng)險。工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的內(nèi)容是緊緊圍繞經(jīng)濟(jì)效益而展開的，可能影響工程項目經(jīng)濟(jì)效益的問題，就應(yīng)該成為審計關(guān)注的對象，成為審計工作重點(diǎn)。開展工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的難點(diǎn)，主要以貨幣性資金或流動性資金為主，抓住各階段各環(huán)節(jié)及相應(yīng)經(jīng)濟(jì)合同的審計，注重資源投入的經(jīng)濟(jì)性、效果性和效率性。

開展工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計，還沒有現(xiàn)成的操作指南及作業(yè)規(guī)范。對此，我們要以嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致的作風(fēng)，大膽實(shí)踐。要借鑒和學(xué)習(xí)國內(nèi)外開展工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的經(jīng)驗和做法，做到邊實(shí)踐，邊總結(jié)，邊規(guī)范。切實(shí)提高工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計的質(zhì)量。對審計發(fā)現(xiàn)的問題，注意分析問題產(chǎn)生的原因，提出有價值的意見和建議，立足于整改，堵塞漏洞，切實(shí)發(fā)揮審計的職能作用。

（3）選擇審計方法，提高審計成效。開展工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計要靈活選擇與被審計事項相適應(yīng)的技術(shù)方法，掌握重要性、時效性、可行性原則。要重視運(yùn)用審計調(diào)查方式，對一些共性問題和傾向性問題迅速地作出反映，提出解決問題的建議，從而解決我們在審計工作中的滯后性和單一性問題，增強(qiáng)超前性和綜合性，及時提供準(zhǔn)確的信息，有助于企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)做出重要決策。要加強(qiáng)工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計技術(shù)方法的利用，有選擇地利用好審計實(shí)踐中使用過的各種方法，提高工程項目審計效能。

總之，提高經(jīng)濟(jì)效益是一切經(jīng)濟(jì)工作的重心，開展工程項目經(jīng)濟(jì)效益審計有助于補(bǔ)充和完善內(nèi)審理論，促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)管理提高經(jīng)濟(jì)效益。對加速企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，擴(kuò)展工程市場，承攬工程項目起著重要促進(jìn)作用。

參考文獻(xiàn)

［1］楊巍.淺談投資項目經(jīng)濟(jì)效益審計［J］.審計理論與實(shí)踐，2001，(2).

篇7

根據(jù)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)，作出正確的分析、判斷和結(jié)論，是對醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益審計的關(guān)鍵。

一、醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益分析

醫(yī)院業(yè)務(wù)收入的獲利能力，是評價醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益的主要指標(biāo)。醫(yī)院獲益能力，在正常情況下不外乎下面幾種情形。

(一)職工平均收入指標(biāo)

人平均收入等于總收入除以職工平均人數(shù)。這個指標(biāo)越高，說明醫(yī)院增收能力就越大，反過來則說明醫(yī)院增收能力就越小。

(二)職工平均收支結(jié)余

這個經(jīng)濟(jì)指標(biāo)越高，說明醫(yī)院獲得凈收益的能力就越強(qiáng)，反之則說明醫(yī)院獲得凈收益的能力比較弱。

(三)凈資產(chǎn)收益率

凈資產(chǎn)收益率，也就是凈值報酬率或權(quán)益報酬率，它等于收支結(jié)余除以平均凈資產(chǎn)乘100%。該指標(biāo)反映出醫(yī)院所有者權(quán)益的投資報酬率，反映出這個醫(yī)院凈資產(chǎn)獲取結(jié)余的能力。比率越高，說明醫(yī)院實(shí)現(xiàn)結(jié)余多，經(jīng)營狀況良好，反之就較差。影響醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益因素還有醫(yī)療毛利率，新業(yè)務(wù)新技術(shù)應(yīng)用收益、管理費(fèi)用率、非正常損失率等方面，在這里不一一列出說明。

二、醫(yī)院獲益中存在的蔽端

(一)醫(yī)院重醫(yī)療、輕管理，致使提高醫(yī)療質(zhì)量缺乏應(yīng)有的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)

不論現(xiàn)在和將來，都應(yīng)當(dāng)在提高群眾健康水平的醫(yī)學(xué)科學(xué)技術(shù)的同時，開辟降低成本的途徑，以取得最好的醫(yī)療質(zhì)量，最大的經(jīng)濟(jì)效果， 這就要講求經(jīng)濟(jì)核算， 這一點(diǎn)恰恰是這些年來我們所沒有做到的。因而造成一方面醫(yī)院經(jīng)濟(jì)上困境每況愈下，一方面是大量的藥品、物資和設(shè)備儀器的積壓和浪費(fèi)。

(二)經(jīng)營管理缺乏核算

醫(yī)院作為修理“人”的工廠，除有一定專業(yè)技術(shù)外，還要有大量的藥品、材料，及各種消耗物資，這些都占用著大量的資金，在資金運(yùn)動的循環(huán)過程中，幾乎每次都存在不同程度的差價。所以長期放棄了經(jīng)營管理和核算，應(yīng)當(dāng)收的收不起來，更不要談設(shè)備的折舊、更新和人員工資，這種狀況習(xí)以為常。

(三)醫(yī)院對資金價值觀念模糊

在進(jìn)行資產(chǎn)購置和更新時，缺乏投資項目產(chǎn)出的效益分析評價，可行性分析流于形式，缺乏科學(xué)的依據(jù)和方法，并且設(shè)備購置部門與財務(wù)管理部門缺乏溝通，導(dǎo)致盲目購置，更新固定資產(chǎn)方式或投資項目工期長，資金回收快，投資效果差，造成資金浪費(fèi)。

三、審計

(一)審計的意義

為解決老百姓看病貴、看病難等熱點(diǎn)、難點(diǎn)問題，降低醫(yī)藥成本，對加強(qiáng)衛(wèi)生系統(tǒng)的監(jiān)管，規(guī)范衛(wèi)生系統(tǒng)行業(yè)管理有積極作用。

(二)審計的主要內(nèi)容

1、審查醫(yī)院資金的管理

包括現(xiàn)金、銀行存款和其它貨幣資金。主要檢查醫(yī)院貨幣資金保管制度是否存在和有效，清點(diǎn)貨幣資金實(shí)有數(shù)，防止錯款和舞弊，保證資金安全完整。

2、對固定資產(chǎn)的購置、建設(shè)、處置等情況進(jìn)行審查

主要審計賬物、賬賬是否相符，資產(chǎn)處置手續(xù)是否完備，賬務(wù)處理是否正確等方面。

3、審查不良資產(chǎn)的潛虧性

這方面主要審查應(yīng)收醫(yī)療款中的呆死賬、報廢、毀損已無使用價值的固定資產(chǎn)及應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)而未結(jié)轉(zhuǎn)的損失。

(三)審計后對策分析

1、發(fā)揮政府調(diào)控作用，整合布局衛(wèi)生資源

地方政府可以通過邀請人大、政協(xié)機(jī)構(gòu)來參與指導(dǎo)形成制度，有計劃地將衛(wèi)生區(qū)域合理兼并，科學(xué)布局，特別是在醫(yī)院基本設(shè)施建設(shè)上，要充分發(fā)揮人代政府調(diào)控作用和對經(jīng)濟(jì)的監(jiān)管能力，合理布局衛(wèi)生資源，讓醫(yī)院衛(wèi)生資源更好地服務(wù)于服務(wù)好人民大眾，讓患者滿意。

2、經(jīng)營形式可以更靈活機(jī)動

市場經(jīng)濟(jì)條件下，醫(yī)院經(jīng)營也要跟隨時代步伐，不能墨守成規(guī)，沒有經(jīng)濟(jì)效益的醫(yī)院就不能創(chuàng)造更好的社會效益，所以醫(yī)院在經(jīng)營中可以更靈活些，在提高服務(wù)質(zhì)量的前提下，可以實(shí)行福利和經(jīng)營相結(jié)合，以期達(dá)到社會效益和經(jīng)濟(jì)效益相統(tǒng)一。

3、控制成本是當(dāng)務(wù)之急

醫(yī)院經(jīng)營也是自負(fù)盈虧的，精打細(xì)算，控制成本是一個醫(yī)院成敗的首要條件，要實(shí)現(xiàn)社會效益的最大化，就必定要從醫(yī)院成本最小化控制做起，細(xì)分應(yīng)從下面幾方面作出努力。

(1)合理制訂醫(yī)療收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)

醫(yī)院采取服務(wù)更人性，環(huán)境更美化來溫馨患者，不應(yīng)在收費(fèi)上嚇跑患者，我們不做醫(yī)老大，合理制定讓當(dāng)?shù)鼗颊呓邮艿氖召M(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，在切實(shí)減輕患者的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)上下功夫，讓政府、群眾雙滿意。

(2)人人增強(qiáng)成本意識

建立成本管理責(zé)任制，醫(yī)院應(yīng)建立以節(jié)支降耗為主要內(nèi)容的成本管理責(zé)任制，將成本管理落實(shí)到科室、崗位和個人，增強(qiáng)職工的經(jīng)營意識，降低成本，提高效益，有效地充分利用資源。院方應(yīng)從制度做起，應(yīng)從規(guī)范職工行為做起，培養(yǎng)造就一支政治思想強(qiáng)、經(jīng)濟(jì)管理知識豐富、懂業(yè)務(wù)和醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)技術(shù)的管理專家隊伍，樹立勤儉辦院的精神，千方百計降低醫(yī)療成本，避免不必要的開支，一些過度的、無效的檢查，高價的，非必要的藥物以及與治療無關(guān)的消費(fèi)品等都應(yīng)當(dāng)控制和減免，從而有效提高醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益。

(3)培養(yǎng)長遠(yuǎn)的效益意識

要教育醫(yī)院每一位員工，時時讓他們明白，在醫(yī)院管理上，服務(wù)患者和經(jīng)濟(jì)效益是等價的，醫(yī)院的資源總是有限的，實(shí)行醫(yī)院社會效益的最大化必須要長遠(yuǎn)考慮醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益，醫(yī)院才能和諧發(fā)展。

參考文獻(xiàn):

篇8

一、引言

筆者自1999年3月始即在中國科學(xué)院研究生院管理學(xué)院從事研究生會計課程的教學(xué)，至今已整整12年。筆者在十屆MBA學(xué)生中作為A角講授會計學(xué)這門核心課。管理學(xué)院現(xiàn)每年招收MBA學(xué)生180名，另外還有少量春季MBA學(xué)生。眾所周知，會計學(xué)這門核心課雖然重要，但歷來被學(xué)生們認(rèn)為枯燥、難懂、難學(xué)，并視為畏途。有學(xué)生甚至用數(shù)學(xué)的語言形象地比喻說：“如果授課教師把會計學(xué)又講得十分枯燥、難懂的話，就成為枯燥乏味的平方了”?？梢娨毯脮媽W(xué)是一項極具挑戰(zhàn)性的工作。一般認(rèn)為，MBA學(xué)生已經(jīng)是研究生了，同時又具有一定的實(shí)務(wù)工作經(jīng)驗，在MBA學(xué)生中有效地開展會計學(xué)的教學(xué)應(yīng)該不算難事。其實(shí)不然，隨著承辦MBA教育的院校的日益增多和MBA的擴(kuò)招以及就業(yè)的困難，MBA學(xué)生中以在職學(xué)習(xí)的居多，他們在時間和精力的投入上均不及普碩的研究生，理解力和學(xué)習(xí)能力也遜于后者。因而迫切需要任課教師針對其特點(diǎn)在教學(xué)法上下足功夫以彌補(bǔ)其不足。筆者在長期的教學(xué)實(shí)踐活動中，對MBA會計學(xué)的教學(xué)有了相當(dāng)?shù)母形蚺c體會，也積累了一些適合于MBA學(xué)生的教學(xué)方法。因此不揣淺陋，在此擇其要者總結(jié)出來，以供各位同行在教學(xué)中參考和借鑒。

二、對會計學(xué)教學(xué)體系進(jìn)行重新設(shè)計

筆者根據(jù)MBA會計學(xué)教學(xué)大綱的要求，對會計學(xué)的教學(xué)體系進(jìn)行了重新設(shè)計，如圖1所示。重新設(shè)計后的教學(xué)體系共包括5個模塊。第一個教學(xué)模塊主要講解會計要素、會計平衡公式、賬戶的設(shè)置、借貸復(fù)式記賬法、結(jié)賬分錄、賬項調(diào)整等。在這一教學(xué)模塊中，還要安排一次會計實(shí)操練習(xí)，讓每個學(xué)生用會計軟件獨(dú)立完成一個會計循環(huán)，從而對會計憑證、賬簿和報表有一個全面、系統(tǒng)、感性的認(rèn)識。這一部分就構(gòu)成了本課程的基礎(chǔ)，也稱之為會計學(xué)原理。通常，會計學(xué)的任課教師一般在會計原理之后就按照教材的編寫順序自資產(chǎn)負(fù)債表的貨幣資金開始依次介紹資產(chǎn)負(fù)債表項目的會計核算、利潤表項目的會計核算、資產(chǎn)負(fù)債表的編制、利潤表的編制、現(xiàn)金流量表的編制、會計報表的基本分析，從而結(jié)束全部課程。而筆者設(shè)計的教學(xué)體系自第二個教學(xué)模塊起就有所不同。筆者首先講解利潤表項目的會計核算、利潤表的閱讀與分析；其次是資產(chǎn)負(fù)債表項目的會計核算、資產(chǎn)負(fù)債表的閱讀和分析；緊接著是現(xiàn)金流量表的編制、閱讀和分析；最后以會計報表的綜合分析――杜邦模型和合并報表的倍數(shù)分析作結(jié)。這樣安排的原因在于：

其一，利潤表是最簡單的一張會計報表，而且應(yīng)該是先編利潤表，再編資產(chǎn)負(fù)債表，再根據(jù)兩張相鄰的資產(chǎn)負(fù)債表和一張當(dāng)期利潤表，才能編制現(xiàn)金流量表。經(jīng)過這樣重排之后，更符合課程本身內(nèi)在的邏輯，也便于學(xué)生理解。課程本身的脈絡(luò)也更加清晰。

其二，將基本層面的會計報表分析緊接在三張報表的項目講解之后，讓學(xué)生立即能看到會計信息的用途，從而提高了學(xué)習(xí)本課程的興趣。

其三，合并報表部分對抵銷分錄的講解只一筆帶過，交待清楚報表的合并不是簡單的匯總，而是先相互抵銷之后再匯總。在這部分，主要講解合并報表的倍數(shù)分析法及其意義。因為合并報表抵銷分錄的編制是財務(wù)會計的一大難題，講解起來費(fèi)時費(fèi)力。過后學(xué)生們依舊很快就遺忘了。講了等于沒講，所以不如不講。但合并報表的分析卻不得不講，原因是各數(shù)據(jù)庫及新聞媒體所引用的會計數(shù)據(jù)均是合并報表的數(shù)據(jù)。

三、對某些難點(diǎn)問題在理解上尋求突破

現(xiàn)金流量表的編制歷來被認(rèn)為是財務(wù)會計的難題之一，尤其是間接法編制經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量，其調(diào)節(jié)公式中各項目前的正負(fù)號極易被學(xué)生記混。筆者通過摸索，總結(jié)出了一種編制現(xiàn)金流量表的方法，無需學(xué)生記憶公式中的正負(fù)號。下面就以一個實(shí)例予以說明。

如某商場2010年12月份共實(shí)現(xiàn)銷售收入200萬元，其中賒銷收入40萬元。營業(yè)成本計160萬元，其中本期購進(jìn)的100萬元存貨全部被銷售完畢，還有60萬元存貨系以前期間的留存。本期計提的折舊費(fèi)用為20萬元，國庫券利息收入而形成的投資收益10萬元。試分別用直接法和間接法編制出經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量，金額單位以萬元計。

通過表1可以看出：直接法就是在經(jīng)營活動范圍內(nèi)將一張利潤表由上到下從權(quán)責(zé)發(fā)生制翻譯成收付實(shí)現(xiàn)制，即“正向翻譯”。間接法就是在經(jīng)營活動范圍內(nèi)將一張利潤表由下到上從權(quán)責(zé)發(fā)生制翻譯成收付實(shí)現(xiàn)制，即“反向翻譯”。頭腦中有了“語言翻譯”的概念，間接法調(diào)節(jié)公式中的正負(fù)號就不用刻意去記憶了。所涉及的調(diào)整不外乎4類，概括成表2即可。

由此可見：只要讓學(xué)生理會到到底什么是直接法、什么是間接法，編制的實(shí)質(zhì)是什么，現(xiàn)金流量表的編制這一教學(xué)難點(diǎn)就不攻自破了。因此筆者在此對兩種方法重新定義為：

（1）直接法：以營業(yè)收入為起算點(diǎn)，把利潤表從權(quán)責(zé)發(fā)生制翻譯成現(xiàn)金收付制下的經(jīng)營活動范圍內(nèi)的凈利潤。

（2）間接法：以凈利潤為起算點(diǎn)，把利潤表從權(quán)責(zé)發(fā)生制翻譯成現(xiàn)金收付制下的經(jīng)營活動范圍內(nèi)的凈利潤。

四、引入人文元素以激發(fā)學(xué)生對會計課程的興趣

會計學(xué)本身由于具有過分?jǐn)?shù)字化和零碎的特點(diǎn)而容易讓學(xué)生漸漸地失去學(xué)習(xí)的興趣。中國學(xué)生自小受中國傳統(tǒng)文化的熏陶，對詩詞歌賦均耳熟能詳且容易產(chǎn)生興趣。興趣是最好的老師。如果學(xué)生對學(xué)習(xí)會計學(xué)有了濃厚的興趣，就一定能學(xué)好會計課。下面筆者就如何引入人文元素以培養(yǎng)學(xué)生對會計學(xué)的興趣介紹幾點(diǎn)具體的做法。

（一）牽強(qiáng)附會記憶法

一般企業(yè)對記賬憑證的分類若按專用憑證分類法可分為：收款憑證、付款憑證和轉(zhuǎn)賬憑證三種，顏色一般為紅、黑、綠三色。為了讓學(xué)生記住這一點(diǎn)，筆者對其牽強(qiáng)附會式地解釋為：在中國文化中，紅色代表喜慶，收到貨幣資金時是一件值得高興的事，所以收款憑證是白底紅字的；黑色代表憂傷，付出貨幣資金是一件令人不快的事情，所以付款憑證是白底黑字的；綠色代表和平，在既沒有貨幣資金收到也沒有貨幣資金支付時，就表示平安無事，所以轉(zhuǎn)賬憑證是白底綠字的。

（二）流行歌詞和俗語的引用

權(quán)責(zé)發(fā)生制指的是以收入的實(shí)現(xiàn)或費(fèi)用的發(fā)生來記錄收入和費(fèi)用，無論企業(yè)是否收到或付出與之相關(guān)的貨幣資金；而收付實(shí)現(xiàn)制則正好相反。為了讓學(xué)生深刻地理解什么是權(quán)責(zé)發(fā)生制、什么是收付實(shí)現(xiàn)制，筆者曾這樣解釋道：權(quán)責(zé)發(fā)生制就是“該出手時就出手，風(fēng)風(fēng)火火闖九州（因為會計制度規(guī)定必須使用權(quán)責(zé)發(fā)生制）”；而收付實(shí)現(xiàn)制就是“今朝有酒今朝醉，明日無時明日憂”。用流行歌詞和俗語來概括兩種會計記賬制度的異同，能讓學(xué)生印象深刻，理解 到位。

（三）形象化比喻的運(yùn)用

對于合并報表的理解，學(xué)生們覺得很困難。為了讓學(xué)生徹底理解什么是合并報表，筆者曾打比方說：“假如男朋友借500元錢給女朋友，在合并之前，男方稱之為其他應(yīng)收款，女方稱之為其他應(yīng)付款。待二者感情成熟領(lǐng)取了結(jié)婚證書之后，內(nèi)部債權(quán)債務(wù)相互抵銷，就誰也不欠誰的了。這就好比抵銷分錄的編制。那么，什么是合并報表呢，就是那一紙結(jié)婚證書。但是婚后若有官司要打，依舊是各自應(yīng)訴各自的。雙方都是獨(dú)立的法人。所以報表的合并只是形式上的?！?/p>

（四）自編打油詩幫助學(xué)生掌握會計學(xué)的主旨

筆者曾編過兩首打油詩來概括自己所講授的會計學(xué)這門課來幫助學(xué)生理解、記憶和掌握所學(xué)過的會計知識點(diǎn)，理清會計學(xué)的邏輯結(jié)構(gòu)并進(jìn)行高度的凝練和概括?，F(xiàn)將這兩首打油詩抄錄如下，并對第一首打油詩詳解如表3。

從表3可以看出：一門會計課程，歸結(jié)起來就是“一生二，再生三，最后又回歸到一”。這就是其內(nèi)在的邏輯結(jié)構(gòu)。第二首打油詩中的“盧氏方法”指的是1494年盧卡?巴其阿勒發(fā)明的借貸復(fù)式記賬法。而“一根藤上枝蔓生”指的是由一個會計平衡公式衍生出枝枝節(jié)節(jié)的賬務(wù)處理流程。這兩首打油詩讀起來朗朗上口，又富有情趣。如第二首打油詩初看起來像是一首“艷詩”，令學(xué)生們覺得會計課程原來還如此可愛、有意思，從而學(xué)習(xí)的興趣大增。筆者將這兩首打油詩命名為“會計民謠”。

第二首

盧氏方法萬古傳，一根藤上枝蔓生。

二重規(guī)則行天下，三道簾幕誘人掀。

四處梯田披錦繡，中有佳人惹人憐。

杜郎俊朗歸何處，千里姻緣賴我牽。

五、小結(jié)

以上是筆者對自己從事十余年MBA會計學(xué)教學(xué)實(shí)踐的系統(tǒng)總結(jié)。在會計與財務(wù)領(lǐng)域，會計課程處于較基礎(chǔ)的地位，雖然實(shí)用，但卻顯得雜亂，要講好并受學(xué)生歡迎不容易。事實(shí)上，只要用心，講好會計課程也是可能的。根據(jù)筆者親身的經(jīng)歷，認(rèn)為，要講好MBA會計學(xué)，有幾點(diǎn)必須要做到：把握要點(diǎn)、理清課程本身的邏輯關(guān)系、化繁為簡；深入淺出、通俗易懂；注意培養(yǎng)學(xué)生的興趣；將基本的會計報表分析的思想貫穿始終。

當(dāng)然，除了借鑒他人的成功經(jīng)驗外，要講好MBA會計學(xué)，作為任課教師應(yīng)該具有如下的素質(zhì)：要精通專業(yè)，這樣才能講得熟練，熟而后能生巧；要善于表詞達(dá)意，即表達(dá)能力強(qiáng)；要善于調(diào)動各種教學(xué)技巧并綜合運(yùn)用各種教學(xué)方法，一個富有條理而又個性跳脫、飛揚(yáng)生動且才能豐富的教師有助于將會計課程講得生動、活潑、耐聽。

最后，需要說明的是，本文所總結(jié)的只是個人的教學(xué)經(jīng)驗和方法。若能對各位同行的教學(xué)有所啟發(fā)和幫助，能被各位同行用之于教學(xué)實(shí)踐并使學(xué)生受益，則筆者的寫作目的就達(dá)到了。

【參考文獻(xiàn)】

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篇9

隨著國家對學(xué)科專業(yè)設(shè)置的改革，雖然各大財經(jīng)類高校已普遍重視會計模擬實(shí)驗課程教學(xué)的研究開發(fā)與實(shí)施，但未能重視對審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)設(shè)計與組織的探討，更不用說投入足夠的資金、人力進(jìn)行開發(fā)研究與實(shí)施了。因此，探討關(guān)于會計學(xué)專業(yè)審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)如何設(shè)計得巧妙合理，如何組織得高質(zhì)高效就顯得十分重要，其意義在于：第一，對會計學(xué)本科專業(yè)的審計模擬實(shí)驗課程在明確教學(xué)目標(biāo)、梳理和規(guī)范教學(xué)體系、靈活運(yùn)用教學(xué)方法方面具有直接的指導(dǎo)意義。第二，對會計學(xué)本科專業(yè)的審計學(xué)課程的教學(xué)效果具有積極的促進(jìn)作用，因為審計學(xué)課程是審計模擬實(shí)驗課程的先導(dǎo)課程，后者的教學(xué)需要在前者理論知識良好掌握的前提之下，對理論知識進(jìn)行模擬實(shí)踐與運(yùn)用，幫助學(xué)生更好地將審計學(xué)理論與實(shí)踐緊密地結(jié)合起來，更好地對會計學(xué)專業(yè)知識體系進(jìn)行構(gòu)建，完成本科學(xué)習(xí)任務(wù)。本文主要從審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)內(nèi)容及環(huán)節(jié)的設(shè)計與教學(xué)的組織管理這兩個方面展開討論。

一、審計模擬實(shí)驗課程的課程性質(zhì)

審計模擬實(shí)驗課程是會計學(xué)本科專業(yè)的一門專業(yè)必修課程，也是一門集中實(shí)踐教學(xué)課程，學(xué)生能夠根據(jù)每個實(shí)驗項目的資料，運(yùn)用審計的原則和方法，親自進(jìn)行審計程序和步驟，進(jìn)而培養(yǎng)學(xué)生洞察問題、發(fā)現(xiàn)問題和解決問題的實(shí)際技能；提高學(xué)生判斷能力、表達(dá)能力和解決問題的能力，并為理解所學(xué)理論打下堅實(shí)的感性認(rèn)識基礎(chǔ)。該課程主要是對審計實(shí)務(wù)工作中從審計業(yè)務(wù)約定書的簽訂到審計計劃、實(shí)施、報告的整個過程開展模擬操作，使學(xué)生在實(shí)驗環(huán)境中模擬操作審計業(yè)務(wù)，從而間接接觸實(shí)際、認(rèn)識實(shí)踐，進(jìn)而提高審計實(shí)務(wù)工作能力。

二、審計模擬實(shí)驗課程的教學(xué)難點(diǎn)

（一）教學(xué)內(nèi)容及環(huán)節(jié)設(shè)計。審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)內(nèi)容的選擇與設(shè)計是教學(xué)成敗的首要難點(diǎn)。從審計教學(xué)的實(shí)踐來看，教學(xué)內(nèi)容的選擇與規(guī)劃在審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)中起著非常重要的作用。高校審計專業(yè)教師應(yīng)按照規(guī)定程序收集、整理審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)所需資料，力求設(shè)計與安排具有代表性的實(shí)驗教學(xué)模塊，使之符合經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的真實(shí)性、邏輯性、全面性。審計模擬實(shí)驗課程知識涉及面廣、時間跨度大、技術(shù)性強(qiáng)等特點(diǎn)對教學(xué)資料的準(zhǔn)備提出了很高的要求。到目前為止，審計模擬實(shí)驗課程教材仍然較少，教學(xué)內(nèi)容相對簡單，難以適應(yīng)審計實(shí)務(wù)發(fā)展的需要。

（二）教學(xué)組織與管理。審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)環(huán)節(jié)的設(shè)計與組織方面往往缺乏創(chuàng)新性。指導(dǎo)教師在指導(dǎo)學(xué)生時，往往將自己的觀點(diǎn)、做法直接灌輸給學(xué)生，將實(shí)習(xí)過程簡單化，整個模擬實(shí)驗的過程相當(dāng)于一次理論課的教學(xué)，學(xué)生盲目被動地編制最終需要的審計工作底稿等材料，在實(shí)驗過程中缺乏主動性、創(chuàng)新性。

因此，教師需要：第一，對實(shí)驗教學(xué)內(nèi)容進(jìn)行精心篩選，安排代表典型經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的、緊密結(jié)合實(shí)際工作的實(shí)驗內(nèi)容。第二，對審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)環(huán)節(jié)進(jìn)行合理的設(shè)計與組織，使之符合學(xué)生掌握知識、探索知識、提升能力的學(xué)習(xí)規(guī)律，以期取得良好的實(shí)驗效果，達(dá)到培養(yǎng)人才的目的。

三、審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)內(nèi)容及環(huán)節(jié)的設(shè)計

（一）審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)內(nèi)容的設(shè)計要求。第一，按教學(xué)大綱和課程要求組織教學(xué)，內(nèi)容充實(shí)，能反映學(xué)科前沿知識，及時更新課程內(nèi)容，融知識傳授、能力培養(yǎng)、素質(zhì)教育于一體。第二，綜合性實(shí)驗比例達(dá)100%，注重利用科研成果更新實(shí)驗教學(xué)內(nèi)容，能進(jìn)行開放式教學(xué)。第三，課程組織與安排能理論聯(lián)系實(shí)際，課內(nèi)課外結(jié)合；鼓勵學(xué)生積極開展寒暑期的相關(guān)實(shí)習(xí)（比如到會計師事務(wù)所實(shí)習(xí)）、社會調(diào)查以及其他實(shí)踐活動，不僅為學(xué)生盡早熟悉社會實(shí)際會計、審計實(shí)務(wù)工作打下基礎(chǔ)，更為畢業(yè)之前要完成的本科畢業(yè)論好選題方向及論據(jù)搜集等鋪墊。審計模擬實(shí)驗課程內(nèi)容主要包括：審計業(yè)務(wù)約定書的簽訂、審計計劃工作、審計技術(shù)與方法、風(fēng)險評估與應(yīng)對、銷售與收款循環(huán)審計、購貨與付款循環(huán)審計、生產(chǎn)與薪酬循環(huán)審計、籌資與投資循環(huán)審計、貨幣資金審計、終結(jié)審計與審計報告。

（二）審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)環(huán)節(jié)的設(shè)計要求。教師在篩選了難度深淺適宜的實(shí)驗內(nèi)容之后，根據(jù)教學(xué)內(nèi)容精心設(shè)計邏輯體系清晰、符合教學(xué)規(guī)律的實(shí)驗環(huán)節(jié)就顯得十分重要。本文提出以下四種思路：第一，按審計流程設(shè)計?？煞譃椋河媱潓徲?、實(shí)施審計、報告審計等3個環(huán)節(jié)。第二，按經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)循環(huán)設(shè)計。可分為：籌資與投資、購貨與付款、生產(chǎn)與倉儲、銷售與收款、貨幣資金等5個環(huán)節(jié)。第三，按開展實(shí)驗的項目內(nèi)容設(shè)計?？煞譃椋簩徲嫎I(yè)務(wù)約定書的簽訂、審計計劃工作、審計技術(shù)與方法的運(yùn)用、風(fēng)險評估與應(yīng)對、銷售與收款循環(huán)的控制測試與實(shí)質(zhì)性測試、購貨與付款循環(huán)的控制測試與實(shí)質(zhì)性測試、生產(chǎn)與薪酬循環(huán)的控制測試與實(shí)質(zhì)性測試、籌資與投資循環(huán)的控制測試與實(shí)質(zhì)性測試、貨幣資金的控制測試與實(shí)質(zhì)性測試、終結(jié)審計工作與審計報告的撰寫。第四，按開展實(shí)驗的形式設(shè)計?？煞譃椋喊窗咐治觯▽?shí)訓(xùn)）、獨(dú)立實(shí)驗、綜合實(shí)驗等不同形式。

四、審計模擬實(shí)驗課程的教學(xué)組織與管理

（一）教師在課前的準(zhǔn)備工作。第一，通過對已有研究文獻(xiàn)資料的查閱和梳理，分析得出審計模擬實(shí)驗課程的教學(xué)內(nèi)容、環(huán)節(jié)設(shè)置以及組織安排。第二，通過分析總結(jié)同行以往承擔(dān)審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)任務(wù)的教學(xué)經(jīng)驗，對授課教師們的經(jīng)驗進(jìn)行分析、總結(jié)，吸取優(yōu)秀的實(shí)驗教學(xué)經(jīng)驗。

（二）審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)過程中的組織與管理。

1.分組開展實(shí)驗。將學(xué)生按3―5人組為一組，將全部學(xué)生劃分成若干實(shí)驗小組開展實(shí)驗。每一實(shí)驗小組可以推選出一名“固定”的組長，也可以由組內(nèi)成員按實(shí)驗項目的不同“輪流”當(dāng)選組長，以負(fù)責(zé)實(shí)驗組任務(wù)的合理分工及實(shí)驗內(nèi)容的按時完成。教師在課堂上講授實(shí)驗項目相關(guān)理論，布置了實(shí)驗任務(wù)之后，各小組開始進(jìn)行小組討論部分及實(shí)驗項目組織實(shí)施部分。實(shí)驗組組長此時承擔(dān)了本組開展實(shí)驗的組織任務(wù)，將需要完成的任務(wù)與組內(nèi)成員一起做好實(shí)驗資料相關(guān)信息的搜集工作、任務(wù)的劃分、進(jìn)度的把控，最終實(shí)現(xiàn)組內(nèi)實(shí)驗任務(wù)的及時完成和成果遞交。

2.個人開展實(shí)驗。由每一位同學(xué)獨(dú)立完成所有的實(shí)驗項目內(nèi)容，并以個人為單位遞交實(shí)驗成果。這種方式使得每一位學(xué)生沒有可以“搭便車”的機(jī)會，在教師講授實(shí)驗相關(guān)理論并布置了當(dāng)次實(shí)驗任務(wù)后，完全由個人主動搜集實(shí)驗資料相關(guān)信息，充分回顧所學(xué)審計理論，積極尋找解決問題的方案，厘清思路，最終完成實(shí)驗任務(wù)，遞交每次實(shí)驗成果。

（三）課后對學(xué)生的意見搜集與教學(xué)經(jīng)驗總結(jié)。

1.課后對學(xué)生的意見搜集。在課程的開設(shè)過程中，通過積極觀察實(shí)驗效果，搜集學(xué)生對本實(shí)驗課程的意見，在師生教學(xué)互動的同時，不斷總結(jié)和吸取經(jīng)驗，以提升實(shí)驗教學(xué)效果。例如，可在本課程的全部實(shí)驗結(jié)束且學(xué)生已遞交所有的實(shí)驗成果之后，要求學(xué)生撰寫一份“實(shí)驗報告”，該報告至少包括以下要素：實(shí)驗時間、實(shí)驗?zāi)康呐c意義、實(shí)驗內(nèi)容、實(shí)驗過程中發(fā)現(xiàn)的問題及解決的方法、對本實(shí)驗教學(xué)的意見和建議，以及實(shí)驗收獲及心得。再如，可以請學(xué)生在實(shí)驗結(jié)束后填寫一份表格（見表1）來搜集學(xué)生對本實(shí)驗課程教學(xué)的意見和建議：

2.審計模擬實(shí)驗課程教學(xué)經(jīng)驗的總結(jié)。第一，需要從實(shí)驗內(nèi)容及環(huán)節(jié)的設(shè)計方面、教學(xué)組織與管理方面以及其他方面來積極總結(jié)分析。第二，由于審計模擬實(shí)驗會分若干項目進(jìn)行開展，會因教學(xué)內(nèi)容的安排及環(huán)節(jié)設(shè)計不同而分為若干階段，因此，教學(xué)經(jīng)驗的總結(jié)應(yīng)該在每一階段實(shí)驗完成之后及時總結(jié)，以便下一階段實(shí)驗項目開展時收效更好。第三，在每一輪次的審計模擬實(shí)驗課程的全部實(shí)驗項目完成之后，將本輪審計模擬實(shí)驗課程的經(jīng)驗體會進(jìn)行系統(tǒng)分析總結(jié)，并積極與同行“交流切磋”，開展教學(xué)研討，撰寫教學(xué)論文。

五、結(jié)束語

審計模擬實(shí)驗課程是一門具有一定專業(yè)技術(shù)難度、且理論性和實(shí)踐性緊密結(jié)合的綜合性課程，講授難度大，對于會計學(xué)本科人才的培養(yǎng)具有重要的意義。本文圍繞實(shí)驗環(huán)節(jié)的教學(xué)設(shè)計與組織，精心規(guī)劃教學(xué)內(nèi)容，合理而巧妙地設(shè)計各個教學(xué)環(huán)節(jié)，組織學(xué)生按實(shí)驗教師預(yù)設(shè)的思路完成實(shí)驗內(nèi)容的同時，探究如何做到更好地引導(dǎo)學(xué)生發(fā)揮主觀能動性，在模擬實(shí)踐鍛煉中主動探索之前所學(xué)理論知識的運(yùn)用，自覺對先前所學(xué)的知識加以鞏固，同時提高學(xué)生的實(shí)踐動手能力以及與同學(xué)合作完成任務(wù)的協(xié)作能力，進(jìn)而有益于學(xué)生提升綜合素質(zhì)。希望通過不斷的探索研究，能夠使審計模擬實(shí)驗這門課程的教學(xué)內(nèi)容更為豐富，教學(xué)環(huán)節(jié)設(shè)計與組織更為合理，實(shí)驗效果更利于學(xué)生全面掌握審計學(xué)的理論與實(shí)踐知識。

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[1]呂B，池玉蓮，楊元貴，何玉嶺.審計模擬實(shí)驗課程建設(shè)的探索[J].商業(yè)會計，2016，（04）.

篇10

在調(diào)研中，大家一致認(rèn)識到：非法中介活動是當(dāng)前社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展中一大危害，特別對國家金融信貸管理、增值稅管理、市場交易安全、社會信用體系建設(shè)產(chǎn)生嚴(yán)重影響，必須在今后工作中高度關(guān)注，理清思路，采取有效措施予以堅決打擊。

一、山東部分地區(qū)機(jī)構(gòu)的基本情況

近年來，山東省社會中介機(jī)構(gòu)發(fā)展迅速，數(shù)量增長呈上升趨勢。目前。經(jīng)工商部門正式登記并核準(zhǔn)經(jīng)營范圍的機(jī)構(gòu)已超過一千家，其中可以開展企業(yè)登記業(yè)務(wù)的達(dá)到兩百余家。其他為從事商標(biāo)事務(wù)、財務(wù)記賬、會計師事務(wù)所、投資咨詢、管理咨詢、稅務(wù)代辦、報關(guān)、勞務(wù)外派等業(yè)務(wù)的中介機(jī)構(gòu)。

違法中介機(jī)構(gòu)的情況基本分為兩類：一部分為無照經(jīng)營的“黑中介”，或以虛假廣告招攬生意；或以少數(shù)人組成的團(tuán)伙直接或咨詢，他們一般聚集在工商局注冊大廳內(nèi)外攔阻企業(yè)，虛假宣傳，強(qiáng)行；另一部分是企業(yè)超范圍經(jīng)營，包括咨詢類公司、會計師事務(wù)所、商標(biāo)機(jī)構(gòu)、財務(wù)記賬管理公司、評估機(jī)構(gòu)、報關(guān)報稅機(jī)構(gòu)等等，大多在開展主業(yè)服務(wù)的同時從事相關(guān)登記業(yè)務(wù)，也有一部分為了競爭需要，通過承辦主業(yè)而免費(fèi)登記業(yè)務(wù)的。

二、非法登記中存在的主要問題

目前存在的問題主要有三類：墊資、登記事項虛假、偽造。

第一類是提供“墊資”服務(wù)。包括為企業(yè)開業(yè)登記的注冊資本墊資以及為企業(yè)增加的注冊資本墊資兩個方面。近年來，隨著企業(yè)法定注冊資本門檻的降低。墊資環(huán)節(jié)大多發(fā)生在增資方面。從需要墊資的行業(yè)分布看，依次為：房地產(chǎn)、建筑裝飾、資源開發(fā)及經(jīng)營、國際貨運(yùn)及其他行業(yè)，另外某些前置行政許可與規(guī)模較大的招投標(biāo)項目也催生了短期大額資金融通的需求，而通過墊資獲得高額利息就成為不法企業(yè)追逐利益的一種方式。假設(shè)供求雙方商定非法融資一千萬，約定每天利息千分之零點(diǎn)五(約定千分之一的也不在少數(shù))，按照較短融資周期二十天計算。資金提供方即可獲得一兩百萬。額度越大利息越高，且借款計息期限越長。這與傳統(tǒng)的“高利貸”方式有所不同。傳統(tǒng)的“高利貸”需要一個資金運(yùn)用過程，使用方到期償還本息：而墊資環(huán)節(jié)中由于資金注入與抽回的賬戶控制在資金提供方或非法人手中，需求方基本看不到也用不上所借用的資金。說到底，墊資就是一個“走帳”一驗資一登記的過程。

在已立案調(diào)查的實(shí)例中，墊資是非法活動中比例最高的，而且已經(jīng)出現(xiàn)了專業(yè)墊資機(jī)構(gòu)以及專門墊資網(wǎng)絡(luò)、專業(yè)登記機(jī)構(gòu)、銀行轉(zhuǎn)賬、辦理驗資、年檢等“一條龍”職業(yè)化操作的苗頭。濟(jì)南市工商局今年查獲的一家非法中介通過地下專業(yè)墊資機(jī)構(gòu)網(wǎng)絡(luò)就為245家企業(yè)總共墊資5.4億多元，其違法分子已經(jīng)移交公安部門處理。

非法墊資行為又衍生出其他違法情形或以合法形式規(guī)避隱藏的情形。例如非法墊資必然同時存在銀行、會計師事務(wù)所、資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)違規(guī)操作問題：非法墊資帶來的“兩虛一逃”日益猖獗問題；注冊資本嚴(yán)重名不副實(shí)下的“空殼公司”問題等等。情節(jié)嚴(yán)重的已經(jīng)達(dá)到刑事責(zé)任的追究標(biāo)準(zhǔn)。調(diào)查中還發(fā)現(xiàn)一個新的監(jiān)管難點(diǎn)問題：被墊資的公司登記之后。又通過快速轉(zhuǎn)讓股份辦理股權(quán)變更登記，引用“洗錢”手法。將無責(zé)任股東替換出違法的股東，以無辜掩蓋違法，達(dá)到規(guī)避處罰，保護(hù)原股東或本公司利益的目的。

第二類是通過涂改、模仿方式提供虛假決議、簽字、場地租賃合同，形成不真實(shí)的登記事項。在年檢中。違法的行為主要是提供虛假財務(wù)報表或?qū)徲媹蟾?。以協(xié)助企業(yè)通過年檢。

第三類是偽造營業(yè)執(zhí)照、印章(包括企業(yè)公章、銀行印鑒、會計師事務(wù)所驗資專用章)、銀行進(jìn)賬單及有關(guān)票據(jù)、驗資報告、房屋產(chǎn)權(quán)證明、前置審批文件等。值得注意的是，由于公司設(shè)立分支機(jī)構(gòu)不再需要原登記機(jī)關(guān)核轉(zhuǎn)函，以致非法中介利用偽造營業(yè)執(zhí)照或復(fù)印件騙取分支機(jī)構(gòu)登記機(jī)關(guān)登記的現(xiàn)象屢有發(fā)生，與“中國南方建設(shè)集團(tuán)”近年來憑借偽造營業(yè)執(zhí)照在各地設(shè)立分支機(jī)構(gòu)的現(xiàn)象頗為相似。

三、非法登記活動反襯出管理薄弱環(huán)節(jié)或工作難點(diǎn)

(一)銀行管理方面

1　金融政策和制度原因

金融機(jī)構(gòu)除以獲取息差利益作為主要盈利模式外，還以吸收存款，增加開戶，維護(hù)開戶方與銀行的緊密聯(lián)系，擴(kuò)大本行賬戶間資金往來的流動性，保持并增加賬戶資金量，持續(xù)收取賬目間資金往來服務(wù)費(fèi)用為營收目標(biāo)。因此，為了保證利益來源，銀行對客戶賬戶雖有一定管理審查尺度，但往往對進(jìn)賬轉(zhuǎn)賬過程審查不嚴(yán)，為非法墊資后及時轉(zhuǎn)移資金間接提供了便利。尤其是去年以來。對私賬戶的管理方式逐步向?qū)~戶管理方式靠攏，使公私賬戶間的資金轉(zhuǎn)移限制和資金量限制不再經(jīng)受嚴(yán)格的審查控制，本行卡內(nèi)轉(zhuǎn)賬更加便利。根據(jù)濟(jì)南局的資料，目前對公賬戶向私人卡內(nèi)轉(zhuǎn)帳當(dāng)天可以累計達(dá)到五百萬元。

2　銀行工作人員人為操作原因

個別銀行人員因貪圖私利，與非法人員相互勾結(jié)，利用操作技巧和個人審查權(quán)利。建立快速有效的“銀行通道”，為非法墊資及時辦理資金轉(zhuǎn)移。淄博局就是通過某個時段大量企業(yè)只在本市兩家銀行支行開戶的疑點(diǎn)，發(fā)現(xiàn)了銀行人員填改進(jìn)賬單資金來源方名稱的違規(guī)問題。通過與銀監(jiān)部門共同責(zé)令暫停開戶，限期整改。會同公安部門責(zé)令提供開戶企業(yè)名單和賬戶資金流動狀況，挖出了墊資抽逃的系列案件，得到市政府的肯定。

3　銀行配合調(diào)查難以盡力的原因

目前，銀行一般能夠配合執(zhí)法部門提供賬戶情況，但是保護(hù)開戶人利益始終是銀行方面對開戶人的基本承諾。按照現(xiàn)行賬戶保護(hù)制度，各家銀行都有專門接待部門配合調(diào)查，并持有上級部門內(nèi)部發(fā)行的《執(zhí)法機(jī)關(guān)調(diào)查權(quán)限手冊》，銀行除對公檢法機(jī)關(guān)提供基本賬戶和資金往來情況外。在工商部門一欄，僅可提供基本賬戶開戶情況，而不提供資金往來情況。

由于缺乏資金去向的有力證據(jù)，工商部門開展墊資抽逃的立案調(diào)查進(jìn)程往往在銀行環(huán)節(jié)被迫中止。無法形成確鑿?fù)暾淖C據(jù)鏈條。

(二)驗資方面

1　惡性競爭原因

目前會計師事務(wù)所為數(shù)眾多，參差不齊。為招攬驗資業(yè)務(wù)，不惜低價惡性競爭，驗資費(fèi)用從以往一兩千元標(biāo)準(zhǔn)直線下降為目前一百多元，驗資審查環(huán)節(jié)把關(guān)不嚴(yán)，驗資報告質(zhì)量下降。濟(jì)南局在整頓驗資機(jī)構(gòu)，規(guī)范驗資工作中曾發(fā)現(xiàn)，有的驗資機(jī)構(gòu)甚至由當(dāng)事人直接提交驗資報告，自己加蓋驗資專用章了事。

2　驗資技術(shù)落后原因

目前法律對于驗資流程的設(shè)置不夠嚴(yán)謹(jǐn)科學(xué)，對于貨幣出資僅憑銀行進(jìn)賬單就出具驗資報告。而沒有運(yùn)用更加客觀有效的會計審計技術(shù)加以究查，獨(dú)立作出判斷，實(shí)際上這一驗資方法只是簡單借用了驗資機(jī)構(gòu)的專業(yè)地位和社會公正屬性。從非法機(jī)構(gòu)從業(yè)人員僅有小學(xué)文化程度就可將驗資流程玩弄于股掌之上的經(jīng)歷不難看出，驗資流程這一登記前置的必要環(huán)節(jié)，已經(jīng)日益“兒戲化”了，其真實(shí)性、公正性已經(jīng)遭到越來越多的社會質(zhì)疑。

(三)公安經(jīng)偵方面

山東工商機(jī)關(guān)在查辦“兩虛一逃”案件中，與公安經(jīng)偵部門關(guān)系融洽，配合緊密，取得了一定經(jīng)驗。一些工商部門難以調(diào)查、難以移交的案件，公安機(jī)關(guān)都能抽調(diào)人員隨同工商部門進(jìn)行取證調(diào)查。但公安機(jī)關(guān)在有關(guān)移送追訴問題上也面臨一些棘手問題。按照最高人民檢察院、公安部《關(guān)于經(jīng)濟(jì)犯罪案件追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定》，“虛報注冊資本罪(刑法158條)標(biāo)準(zhǔn)為：實(shí)繳注冊資本不足法定注冊資本最低限額；有限公司虛報數(shù)額占法定最低限額60％以上：股份公司虛報數(shù)額占法定最低限額30％以上的，應(yīng)予追訴”?！豆痉ā芬褜⒂邢薰痉ǘㄗ再Y本最低額降至三萬，按以上追訴標(biāo)準(zhǔn)，只要虛報1.8萬元，工商部門即應(yīng)移送公安機(jī)關(guān)。但在目前，幾乎難以實(shí)現(xiàn)，有的是公安機(jī)關(guān)以證據(jù)不足為由退回工商部門，有的是檢察機(jī)關(guān)以證據(jù)不足為由退回偵查，再退回工商部門。從山東調(diào)查看，由于虛報注冊資本、抽逃出資的證據(jù)取得難度較大。工商部門這兩年移送公安機(jī)關(guān)的，主要是涉及偽造罪或非法經(jīng)營罪方面的違法犯罪行為，少有以虛報資本方面的名目移交的案件。

另一與公安治安管理薄弱環(huán)節(jié)有關(guān)的，就是私刻印章、偽造公文或其他文件的活動十分猖獗，或者說有了私刻印章、偽造公文的“助推器”，非法墊資的整體流程才有了得以完成的可能性。私刻印章、偽造公文等涉嫌犯罪的問題由來已久，屢禁不止，不僅成為近年來非法墊資行為的活躍舞臺，而且也成為其他違法犯罪活動的“營養(yǎng)源”，應(yīng)當(dāng)下大力氣予以打擊，嚴(yán)厲懲治。

(四)工商方面

調(diào)查中主要反映了四個難點(diǎn)問題，一是調(diào)查取證難。銀行取證難是其中一個方面，另一方面是涉及關(guān)聯(lián)企業(yè)眾多，關(guān)鍵人物眾多，且?；顒佑谕獾兀械纳踔吝B開戶行、驗資機(jī)構(gòu)都在外地，因此調(diào)查周期長，調(diào)查成本大，收獲甚微；二是認(rèn)定制裁難?，F(xiàn)行法律只對驗資機(jī)構(gòu)提供虛假驗資報告明確了懲處標(biāo)準(zhǔn)。而對墊資行為，尤其是墊資機(jī)構(gòu)如何定性和懲處，沒有具體規(guī)定；三是審查發(fā)現(xiàn)難。首先是在目前書式審查條件下，經(jīng)驗不足的審查人員難以察覺墊資中的蛛絲馬跡。其次是實(shí)質(zhì)性審查的具體執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)尚不確定，登記審查人員在當(dāng)場登記的工作要求下。即使從書式文件中發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)，也難以中止當(dāng)場登記，而啟動實(shí)質(zhì)性審查程序，因為缺乏足夠說服力的告知理由，也難以確定審查核實(shí)時間。再次是非法機(jī)構(gòu)和人員熟諳登記流程，對延長審查時間或駁回申請的原因解釋的法律依據(jù)相當(dāng)清楚，強(qiáng)行帶入似真實(shí)假但短期難以澄清的登記事項，一旦遇阻常常引發(fā)非公正性投訴或訴訟：四是依法處理難。其中主要是企業(yè)不配合執(zhí)法機(jī)關(guān)的調(diào)查處理，致使案件在規(guī)定時限內(nèi)難于調(diào)查終結(jié)，往往積壓至年檢結(jié)束時涉案企業(yè)無法處理，一旦引發(fā)訴訟。工商部門常陷于被動。上述四個問題既有登記審查手段需要完善的問題，也有監(jiān)管手段需要完善的問題。

四、山東地方局目前采用的主要專項治理措施

一是濟(jì)南局重點(diǎn)對會計師事務(wù)所、評估機(jī)構(gòu)進(jìn)行整改，從驗資環(huán)節(jié)打開協(xié)助非法虛假驗資的突破口。首先針對驗資不實(shí)、違規(guī)問題、資產(chǎn)評估虛假問題及時向市人大進(jìn)行匯報。取得支持。同時積極協(xié)助推動省注冊會計師協(xié)會及時下發(fā)兩份規(guī)范性文件，制定和規(guī)范了驗資報告的出具標(biāo)準(zhǔn)，對違反者停止執(zhí)業(yè)資格直至吊銷執(zhí)業(yè)證書，剎住了違規(guī)操作的不良風(fēng)氣。在年檢工作環(huán)節(jié)，又結(jié)合年檢審計報告質(zhì)量問題，開展了“五查”，即查貨幣資金、查應(yīng)收賬款、查應(yīng)付賬款、查庫存商品、查關(guān)聯(lián)方，共調(diào)閱了一萬五千份審計報告，排查出有十分之一不合審計要求的財務(wù)報告，先后責(zé)令11家會計師事務(wù)所、審計事務(wù)所、評估機(jī)構(gòu)進(jìn)行自查、整改、舉報，將虛假注冊公司的年檢把關(guān)由工商一個部門前移至審計報告驗審評價環(huán)節(jié)。問題公司的篩出比例大幅提高。

二是淄博局根據(jù)銀行資金流動特點(diǎn)。既可以形成非法墊資和非法轉(zhuǎn)移資金的渠道。也可以形成資金出入“瓶頸”的原理，加強(qiáng)了與銀行管理部門的合作。在向市政府及時匯報工作的同時。與市財政局、市人行、市銀監(jiān)會共同下發(fā)了《關(guān)于規(guī)范公司貨幣驗資工作的意見》，在重點(diǎn)規(guī)范企業(yè)驗資賬戶的管理，及時遏制企業(yè)遠(yuǎn)程開戶、集中開戶現(xiàn)象的同時，分別組織力量分別與公安部門開展聯(lián)合執(zhí)法檢查，會同人行、銀監(jiān)部門對違規(guī)銀行開展貨幣資金賬戶開展執(zhí)法專項檢查。較短時間內(nèi)就使銀行合規(guī)操作的水平大幅提高。通過對企業(yè)貨幣資金賬戶的監(jiān)管控制，今年下半年以來，非法現(xiàn)象大大減少。

三是濰坊局以工商所為基礎(chǔ)，進(jìn)一步完善網(wǎng)格化監(jiān)管，及時反饋企業(yè)動態(tài)信息，隨時補(bǔ)充調(diào)整重點(diǎn)監(jiān)管數(shù)據(jù)庫。將近兩三年存在墊資嫌疑的機(jī)構(gòu)報送登記申請的公司、資金短期大幅增加的公司列為重點(diǎn)監(jiān)管對象，提請銀行和驗資機(jī)構(gòu)配合調(diào)查研判，篩查資金真實(shí)性，提高了查處到位率。

據(jù)了解，山東省局近期內(nèi)，將取得省人行、銀監(jiān)會的大力支持，建立以中、工、農(nóng)、建四大行為主的開戶出資與登記后資金流向信息傳送專線，直接連通省工商局?jǐn)?shù)據(jù)信息中心，取得經(jīng)驗后。再推廣到其他銀行。此舉將快速反映企業(yè)資金來源與異常流向，及時掌握可疑信息，及時查處違法行為，同時將違法關(guān)聯(lián)企業(yè)一并納入重點(diǎn)監(jiān)管對象，隨時聯(lián)合執(zhí)法，重拳出擊。目前，四大行也有合作意愿，通過工商部門掌握的企業(yè)信息，及時了解企業(yè)信用情況，減少金融風(fēng)險。目前這項工作已準(zhǔn)備進(jìn)入專線鋪設(shè)階段。

五、調(diào)研中收集到的工作建議

(一)規(guī)范中介機(jī)構(gòu)、人員登記行為。將登記行為納入職業(yè)化管理軌道，重新開展對機(jī)構(gòu)的資質(zhì)認(rèn)定與人員素質(zhì)考試，合格者持證上崗。建立人員在工商部門的備案制度，并確定機(jī)構(gòu)的固定聯(lián)絡(luò)人員，及時相互通報法規(guī)、政策、規(guī)范化要求，具體指導(dǎo)登記行為，將對立關(guān)系扭轉(zhuǎn)為合作關(guān)系。